МСБО 20 "Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу" не висуває багато вимог щодо розкриття даних у примітках.
Насамперед, слід підкреслити, що категорія "грант", що використовується у системі МСФЗ, нерідко у російськомовних перекладах МСФЗ називається "субсидією".
Крім того, враховуючи специфіку пострадянського простору, де значна ступінь втручання держави в економіку, потрібно зробити кілька застережень щодо сфери дії МСБО 20:
1. Ув'язування гранту з операційною діяльністю
Інтерпретація SIC 10 "Державна допомога: відсутність конкретного зв'язку з операційною діяльністю" визначає наступне:
Государственная помощь предприятиям отвечает определению государственных грантов согласно МСБУ 20 даже при отсутствии условий, конкретно увязываемых с операционной деятельностью предприятия, кроме требования работать в конкретных регионах или секторах промышленности. Соответственно, такие гранты не должны отражаться непосредственно в составе капитала как его увеличение.
2. Пільги з податку на прибуток
У параграфі 2 МСБО 20 обумовлені спеціальні виключення зі сфери дії стандарту. Серед іншого у цьому параграфі згадані і податкові пільги з податку на прибуток:
Данный стандарт не применяется в отношении:
<...>
(b) государственной помощи, предоставленной предприятию в форме льгот при определении налогооблагаемой прибыли или налоговых убытков, определяемых или ограничиваемых исходя из величины обязательства по налогу на прибыль. Примерами таких льгот являются налоговые каникулы, инвестиционные налоговые кредиты, разрешение ускоренной амортизации и снижение ставок налога на прибыль.
Разом з тим, якщо пільга з податку на прибуток супроводжується певними обмеженнями (цільовими умовами), тобто по суті являє собою державний цільовий грант, то положення МСБО 20 можуть застосуються для обліку таких пільг.
Гранти подібного характеру іноді називають інвестиційними податковими кредитами (ІПК).
Аудиторське керівництво компанії КПМГ, наприклад, вважає доречним застосовувати у подібних випадках МСБО 20 за аналогією:
... мы считаем, что руководство должно выбрать такой подход, который лучше всего отражает экономическую сущность конкретного ИНК. Если предоставление ИНК увязывается с выполнением каких-то условий, то более уместным может быть применение МСФО 20 по аналогии.
<...>
– Если следовать требованиям МСФО 20 по аналогии, то ИНК признаются в качестве дохода на протяжении периодов, необходимых для полного соотнесения соответствующего кредита с теми затратами, которые этот кредит призваны компенсировать.
Первоначально ИНК отражается в бухгалтерском балансе как дебиторская задолженность по расчетам с государством и как отложенный доход, и впоследствии представляется в отчете о прибылях и убытках либо как "прочие доходы", либо как уменьшение суммы соответствующих расходов, по ситуации1.
Вимоги з розкриття:
Відповідно до параграфа 39 МСБО 20 у фінансовій звітності повинна бути розкрита наступна інформація:
(a) облікова політика, прийнята для обліку державних грантів, у тому числі методи, прийняті для їх подання у фінансовій звітності;
(b) характер і розмір державних грантів, визнаних у фінансовій звітності, а також вказівка на інші форми державної допомоги, від яких підприємство одержало пряму вигоду;
(c) невиконані умови та інші умовні події, пов'язані з державною допомогою, що була визнана.
Приклад розкриття даних щодо облікової політики
У звіті компанії ДПЕК за 2010 рік у розділі приміток "Основні положення облікової політики" зазначено:
Государственные гранты.
Государственные гранты признаются по справедливой стоимости, если существует достаточная уверенность в том, что грант будет получен и что Группа выполнит все его условия. Государственные гранты на приобретение основных средств включаются в состав долгосрочных обязательств в качестве отсроченного дохода и учитываются как кредит в составе финансового результата равномерно в течение ожидаемого срока эксплуатации соответствующих активов.
Государственные гранты, относящиеся к какой-либо статье расходов, признаются в качестве дохода в течение периода, необходимого для равномерного использования гранта на расходы, которые он должен покрывать.
Приклади розкриття даних щодо грантів у вигляді тарифних компенсацій
У звіті відкритого акціонерного товариства "Територіальна генеруюча компанія № 1" за 2011 р. розкрита така інформація:
Государственные субсидии
В марте 2012 года ОАО "Мурманская ТЭЦ" получило субсидию из областного бюджета Мурманской области в размере 103419 тыс. рублей на компенсацию выпадающих доходов в связи с предоставлением услуг теплоснабжения по тарифам, не обеспечивающим возмещение издержек.
У звіті компанії ДПЕК за 2010 р. наведена така інформація щодо тарифних компенсацій:
Компенсация разницы в тарифах ОАО "Киевэнерго":
Ассоциированная компания Группы – ОАО "Киевэнерго" – поставляет тепловую энергию потребителям в г. Киев по регулированным тарифам ниже себестоимости. Согласно текущего законодательства ОАО "Киевэнерго" имеет право на компенсацию разницы между экономически обоснованными тарифами и тарифами, установленными Киевской городской государственной администрацией. Данная компенсация подлежит согласованию с государственными, бюджетными и городскими органами власти и периодичность ее получения не установлена. ОАО "Киевэнерго"учитывает данную компенсацию как государственный грант и признает ее в составе доходов в момент получения вследствие неопределенности периода получения. В 2010 году ОАО "Киевэнерго" была получена компенсация разницы в тарифах, относящейся к 2008, 2009 и 2010 годам, в сумме 1902 миллионов гривен. Эта сумма была получена после изменения в учете инвестиции в ОАО "Киевэнерго" из имеющейся в наличии для продажи в ассоциированные компании, учитываемые по методу участия в капитале, и, соответственно, Группа признала свою долю доходов от получения компенсации. Учитывая значительность сумы компенсации разницы в тарифах и неопределенность получения, финансовые результаты ОАО "Киевэнерго" подвержены значительным колебаниям в зависимости от времени ее получения.
Приклади розкриття даних з цільових податкових пільг:
У звіті компанії "Авангард" за 2009 рік так описана стаття, що відноситься до цільового ПДВ сільгоспвиробників:
Предприятия группы признают доход от правительственных грантов по мере получения и использования фондов со специальных счетов. НДС, отраженный по кредиту, но не использованный на специальные нужды, раскрывается по статье "Целевое финансирование" (Target financing).
У звіті компанії "Астарта" за 2009 рік наводяться такі відомості:
Украинское законодательство обеспечивает несколько разных грантов и налоговых льгот для компаний агропромышленного сектора. Эти гранты и льготы устанавливаются Верховной Радой (парламентом), а также Министерством аграрной политики, Министерством финансов и Госкомитетом водной промышленности, таможенными властями и местными администрациями.
До 1-го января 2009 года предприятия Группы, занимающиеся производством и продажей сельхозпродуктов и удовлетворяющие определенным количественным признакам, были субъектом для спецрежима обложения НДС, в соответствии с которым чистый НДС перечислялся на специальные счета, и суммы, аккумулированные на этих счетах, позволялось использовать лишь на приобретение товаров, относящихся к сельхоздеятельности. Чистая сумма НДС, установленная на уровне предприятия, отражалась как отложенный доход в отчете о финансовом состоянии до тех пор, пока не понесены соответствующие расходы. После этого соответствующая сумма признавалась как доход в отчете о совокупной прибыли.
С 1-го января 2009 г. специальный режим обложения НДС был изменен, в результате чего чистый НДС-кредит, отраженный в отчете сельхозкомпаний, больше не может предъявляться к возмещению. В то же время сельхозкомпаниям предоставлено право оставлять в своем распоряжении чистые НДС-обязательства для использования соответствующих сумм на финансирование сельхоздеятельности без осуществления платежей на спецсчета. Поэтому, начиная с 1-го января 2009 года, чистые НДС-обязательства, определенные на уровне индивидуальных налогоплательщиков, признаются доходом в периоде возникновения. Чистый НДС-кредит списывается на затраты по мере возникновения.
Приклад розкриття даних щодо державних грантів на капітальні інвестиції:
У звіті компанії ДПЕК за 2010 наведена така інформація:
Государственные гранты
В 2004 году ПАО "ДТЭК Павлоградуголь" получило государственные гранты на финансирование капитальных инвестиций. Полученные суммы были отражены как доходы будущих периодов и их амортизированная стоимость переносится на доходы на протяжении срока эксплуатации соответствующих активов.
С 2005 года Группа не получала других государственных грантов.
В 2010 и 2009 годах в сумме государственных грантов произошли следующие изменения:
В миллионах гривен | 2010 год | 2009 год |
На 1 января | 42 | 76 |
Понесенные расходы | (2) | (3) |
Амортизация государственных грантов в соответствии с амортизацией основных средств | (31) | (31) |
На 31 декабря | 9 | 42 |
Приклад розкриття даних щодо компенсації витрат:
У звіті компанії "Астарта" за 2009 рік наводяться такі відомості:
Частичная компенсация финансовых расходов и прочие субсидии
Кабинет Министров Украины одобрил программу компенсации финансовых затрат для компаний, занятых в аграрном бизнесе на 2009 – 2013 годы. Сумма субсидирования процентов зависит от условий и целей полученного банковского финансирования.
Группа по различным правительственным программам должна получить возмещение стоимости сельхозагрегатов, произведенных в Украине, и удобрений, произведенных в Украине. Сельхозпроизводители должны удовлетворять определенным условиям, чтобы получать такие субсидии.
Поскольку проценты и другие субсидии подлежат оплате только когда правительство одобрит бюджет, они признаются по кассовому принципу (on cash basis) и отражаются в составе прочих операционных доходов.
