З 2015 року оподаткування прибутку ґрунтується на показнику прибутку, визначеному за стандартами бухобліку. Тому положення таких стандартів починають відігравати головну роль у розрахунках сум, що підлягають сплаті до бюджету. Здавалося б, якщо бухоблік ведеться правильно й головбух дисципліновано виконав усі вимоги Податкового кодексу України (далі – ПКУ) щодо коригувань бухгалтерського прибутку з метою оподаткування, проблем бути не повинно. Однак у ситуацію, як завжди, втручаються податкові органи, що прагнуть за допомогою власних, іноді досить сумнівних, тлумачень максимізувати податкові надходження.
Для прикладу розглянемо випадок з консервацією основних засобів.
Якщо бухоблік ведеться в межах національної системи П(С)БО, то головбух, виконуючи приписи п. 29 П(С)БО 7, припиняє нарахування амортизації законсервованих основних засобів. Ця норма є відгомоном застарілої бухгалтерської теорії, заснованої на пріоритетності звіту про фінрезультати.
Система МСФЗ зорієнтована на підхід активи/зобов'язання й заснована на пріоритетності балансу. Тому МСБО 16 не наполягає на жорсткому узгодженні процесу амортизації з процесом фактичної експлуатації основного засобу. Параграф 55 МСБО 16 стосовно цього містить спеціальне застереження: амортизацію не припиняють, коли актив не використовують або він вибуває з активного використання.
Таким чином, якщо українська компанія звітує за МСФЗ, то вона при переведенні основних засобів на консервацію не припинятиме нарахування амортизації. Оскільки на відміну від попередньої редакції третього розділу ПКУ теперішня редакція цього розділу не містить жодних спеціальних норм щодо невизнання амортизації законсервованих об'єктів1 з метою податкового обліку, то бухгалтер може дійти висновку, що амортизація, нарахована на законсервовані об'єкти, може без проблем зменшити оподатковуваний прибуток.
1 У п. 146.2 попередньої редакції ПКУ відповідна норма була.
Боїмося, настільки райдужні висновки може бути спростовано досить дивним підходом податківців до цієї проблеми.
У листі ДФС від 02.06.2015 р. № 11385/6/99-99-19-02-02-15 зазначено таке:
"Термін "невиробничі основні засоби" означає основні засоби, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.
Тобто для цілей оподаткування амортизація основних засобів нараховується у разі їх експлуатації при здійсненні господарської діяльності платника податку.
<...>
Тобто на період консервації, поліпшення основних засобів відбувається припинення їх експлуатації.
<...>
Отже, у податковому обліку амортизація виробничих основних засобів, що знаходяться на капітальному ремонті чи консервації, не нараховується".
Як бачимо, податківці апелюють не до п. 29 П(С)БО 7, а до дефініції терміна "невиробничі основні засоби", наведеного в пп. 138.3.2 ПКУ. Системі бухгалтерської стандартизації такий термін невідомий. Як, утім, і термін "господарська діяльність". Тому з погляду податкового законодавства ці терміни є спеціальними.
Якби законодавець визначив невиробничі основні засоби дещо інакше – як основні засоби, що використовуються не в господарській діяльності (або використовуються в негосподарській діяльності), то загнати законсервовані основні засоби в прокрустове ложе "невиробничих основних засобів" було б неможливо. Але, на жаль, законодавець використав у ПКУ інше формулювання: невиробничі основні засоби визначено як об'єкти, що не використовуються в господарській діяльності. І, формально кажучи, законсервовані об'єкти з моменту консервації можуть розглядатися як невиробничі основні засоби в податковому розумінні. У такому випадку, навіть якщо в бухобліку амортизацію за ними буде нараховано, її визнання з метою оподаткування буде досить проблематичним.
Якщо ж говорити по суті, то підхід, який пропагує ДФС, з погляду здорового глузду вбачається більш ніж збитковим. Адже якщо вважати невиробничими будь-які основні засоби, що не використовуються в госпдіяльності, то можна дійти до абсурду й припиняти амортизацію у вихідні дні та вночі, коли звичайні виробничі основні засоби не працюють.
