З лютого 2020 року на кредитному ринку України діє програма фінансової державної підтримки суб'єктів малого та середнього підприємництва відповідно до Постанови № 28. І вже тисячі суб'єктів малого та середнього бізнесу скористалися її перевагами. Як відобразити в обліку та звітності операції за пільговими позиками – у нашій статті.
Мета програми та нормативні вимоги
Програма "Доступні кредити 5-7–9%" дає змогу зменшити кредитне навантаження на малий і середній бізнес завдяки частковій компенсації державою нарахованих відсотків за кредит (а точніше, різниці між базовою та пільговою ставками).
Метою надання фінансової державної підтримки згідно з п. 4 Порядку № 28 є:
1) розвиток підприємництва у пріоритетних галузях зі створенням нових робочих місць;
2) запобігання виникненню та ліквідація наслідків епідемії COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2;
3) рефінансування наявної заборгованості підприємств за чинними кредитними договорами.
Кредити може бути надано лише суб'єктам малого, мікро- та середнього підприємництва на інвестиційні цілі або для поповнення обігових коштів. Щоб отримати пільговий кредит, підприємство має відповідати критеріям, зазначеним у п. 8 Порядку № 28.
Надання фінансової державної підтримки суб'єктам підприємництва здійснює спеціалізована державна установа – Фонд розвитку підприємництва (далі – Фонд). Фонд також проводить акредитацію банків, які безпосередньо видають кредити.
Уповноважені банки здійснюють відбір, оцінку кредитоспроможності та кредитування підприємств і фізичних осіб – підприємців відповідно до власних правил, процедур і банківських продуктів з урахуванням вимог, визначених Порядком № 28.
Між банком і позичальником укладають договір кредитування з договірною кредитною ставкою, розмір якої не може перевищувати UIRD* + 7 % річних (у межах 14 – 15 %). Додатково може бути потрібно сплачувати до 0,5 % комісії від суми кредиту.
* UIRD – український індекс ставок за депозитами фізичних осіб (англ. Ukrainian Index of Retail Deposit Rates) – індикативні ставки, які розраховує компанія Thomson Reuters за методикою, розробленою спільно з НБУ.
Здешевлення до 9, 7, 5 % річних (а в окремих випадках – і до 3 або 0 %) відбувається в разі досягнення позичальником певних цільових показників щодо чисельності працівників, розміру витрат на оплату праці тощо через безпосереднє щомісячне зарахування різниці з ескроу-рахунку Фонду у відповідному банку на користь банку-кредитодавця (схема).
Схема. Механізм пільгового кредитування
Аналіз дотримання програмних вимог із можливістю зміни ставок у заявлених межах (від 0 до 9 %) здійснюють щоквартально. А тому підприємства мають можливість керувати своїми фінансовими витратами за кредитом за допомогою досягнення визначених програмою критеріїв.
Отже, пільгові кредити видають за результатами індивідуального відбору на відповідність підприємств та їхніх інвестиційних планів базовим критеріям кредитоздатності, а також спеціальним критеріям, передбаченим Порядком № 28. Ставки кредитування за програмою формують за іншими принципами, ніж за стандартних умов кредитування, і залежать вони від досягнення певних цільових орієнтирів, не пов'язаних із ліквідністю та платоспроможністю. Водночас знижених ставок досягають через прямі перерахунки коштів із бюджету на користь кредитодавця.
Відображення в обліку
Враховуючи наведені особливості програми, більшість експертів радять не дисконтувати отримані позики, а визнавати інший дохід від операційної діяльності на суму компенсованих державою відсотків. Водночас підприємства, що ведуть облік за національними стандартами, керуються п. п. 16 – 19 НП(С)БО 15, міжнародники – спеціалізованим МСБО 20, а компанії, що застосовують МСФЗ для МСП, – розд. 24 "Державні гранти" Стандарту. Відображення в обліку залежатиме від цільового призначення кредиту, але за стандартних умов не буде під впливом застосовної концепції звітування: НП(С)БО, МСФЗ чи МСФЗ для МСП. Тобто буде аналогічним, за одним винятком – МСФЗ для МСП не передбачає можливості капіталізації витрат на позики.
Розгляньмо на умовних прикладах.
Приклад
1 січня 2021 року ТОВ "Партнер" отримало інвестиційний кредит строком на 5 років на придбання приміщення для відкриття магазину. Вартість приміщення – 1,5 млн грн, з яких за кредитні кошти було оплачено 1 млн грн. Базова ставка кредитування – 15 %, з яких позичальник сплачує 9 %.
На облаштування магазину підприємство витратило впродовж I кварталу 2021 року 300 тис. грн.
1 квітня 2021 року магазин було відкрито, і ТОВ "Партнер" почало нараховувати амортизацію щодо придбаного приміщення з розрахунку його очікуваного терміну корисного використання 50 років. Керівництво ТОВ "Партнер" оцінило, що витрати на демонтаж приміщення після закінчення строку експлуатації будуть зіставні з отриманими в результаті демонтажу матеріалами, тому забезпечення на демонтаж не створювали, ліквідаційну вартість було прийнято на рівні нуля.
Вважаємо, що підстав для капіталізації нарахованих відсотків немає (період підготовки до використання активу неістотний, тому не можемо розглядати приміщення як кваліфікаційний актив у розумінні, наприклад, МСБО 23 в разі застосування МСФЗ).
Завдання 1
Показати в обліку операції, пов'язані з придбанням та амортизацією приміщення, а також з отриманням й обслуговуванням кредиту.
Податок на додану вартість, інші податки та реєстраційні збори для цілей цього завдання не враховуємо.
Рішення
Бухгалтерський облік операцій, пов'язаних із придбанням і відкриттям магазину за кредитні кошти, буде таким:
Таблиця 1
№ з/п | Зміст операції | Бухгалтерські проведення | Сума, | ||
Дебет | Кредит | ||||
01.01.2021 | |||||
1 | Сплачено власні кошти за придбання приміщення | 631 | 311 | 500000 | |
2 | Додатково сплачено кредитні кошти за приміщення | 631 | 501 | 1000000 | |
3 | Приміщення прийнято на баланс | 151 | 631 | 1500000 | |
I квартал 2021 року | |||||
4 | Визнано фінансові витрати за кредитом за I квартал (1000000 х 15 % х (3 міс. / 12 міс.)) | 951 | 684 | 37500 | |
5 | Оплачено відсотки за пільговою ставкою за I квартал (1000000 х 9 % х (3 міс. / 12 міс.)) | 684 | 311 | 22500 | |
6 | Оплата різниці у ставках за кошт Фонду розвитку | 684 | 482 | 15000 | |
7 | Визнано дохід від отриманого гранту | 482 | 718 (745) | 15000 | |
8 | Зроблено витрати на облаштування приміщення | 151 | 631, 20, 66 та інші | 300000 | |
II квартал 2021 року | |||||
9 | Прийнято приміщення в експлуатацію (1500000 + 300000) | 103 | 151 | 1800000 | |
10 | Визнано фінансові витрати за кредитом за II квартал (1000000 х 15 % х (3 міс. / 12 міс.)) | 951 | 684 | 37500 | |
11 | Оплачено відсотки за пільговою ставкою за II квартал (1000000 х 9 % х (3 міс. / 12 міс.)) | 684 | 311 | 22500 | |
12 | Оплата різниці у ставках за кошт Фонду розвитку | 684 | 482 | 15000 | |
13 | Визнано дохід від отриманого гранту | 482 | 718 (745) | 15000 | |
14 | Визнано амортизацію приміщення магазину за II квартал (1800000 / 50 років х (3 міс. / 12 міс.)) | 93 | 131 | 9000 | |
Важливо мати документальне підтвердження державної компенсації, щоб були підстави для відображення бухгалтерських проведень у п. п. 6, 7 і 12, 13 таблиці 1.
Щодо впливу на оподаткування, то доходи й витрати, що виникають унаслідок аналізованих операцій, підлягають визнанню за правилами бухгалтерського обліку і не передбачають різниць відповідно до ПКУ. Для малого бізнесу також може бути актуальною спрощена система оподаткування. У пп. 4 п. 292.11 ПКУ чітко прописано, що суми коштів цільового призначення не підлягають зарахуванню до доходу єдиноподатника. Відповідно, до бази оподаткування дохід від компенсації вносити не потрібно.
Завдання 2
Показати бухгалтерські проведення за умови, що облаштування магазину відбулося до 30.06.2021, що дало підприємству підстави для капіталізації відсотків за 6 місяців 2021 року. Витрати на облаштування становлять по 150 тис. грн на квартал.
Таблиця 2
№ з/п | Зміст операції | Бухгалтерські проведення | Сума, | |||
Дебет | Кредит | |||||
01.01.2021 | ||||||
1 – 3 | Див. проведення 1 – 3 табл. 1 | |||||
І квартал 2021 року | ||||||
4 – 7 | Див. проведення 4 – 7 табл. 1 | |||||
8 | Зроблено витрати на облаштування приміщення | 151 | 631, 20, 66 та інші | 150000 | ||
9 | Капіталізація зроблених фінансових витрат | 151 | 951 | 37500 | ||
ІІ квартал 2021 року | ||||||
10 – 13 | Див. проведення 10 – 13 табл. 1 | |||||
14 | Зроблено витрати на облаштування приміщення | 151 | 631, 20, 66 та інші | 150000 | ||
15 | Капіталізація зроблених фінансових витрат | 151 | 951 | 37500 | ||
16 | Прийнято приміщення в експлуатацію (1500000 + 150000 + 150000 + 37500 + 37500) | 103 | 151 | 1875000 | ||
17 | Визнано амортизацію приміщення магазину за червень (1875000 / 50 років х (1 міс. / 12 міс.)) | 93 | 131 | 3125 | ||
Цей варіант обліку прийнятний для будь-яких підприємств, крім тих, що ведуть облік та звітують за МСФЗ для МСП.
Завдання 3
На доповнення до умов завдання 2 доходи за грантами підлягають визнанню у складі відстроченого доходу згідно з п. 26 МСБО 20 з подальшою амортизацією впродовж залишкового терміну корисного використання активу.
Таблиця 3
№ з/п | Зміст операції | Бухгалтерські проведення | Сума, | |
Дебет | Кредит | |||
... | Див. проведення 1 – 14 (крім 7 та 13) з таблиці 2 | |||
І квартал 2021 року | ||||
... | ||||
7 | Визнано відстрочений дохід від отриманого гранту | 482 | 69 | 15000 |
... | ||||
ІI квартал 2021 року | ||||
... | ||||
13 | Визнано відстрочений дохід від отриманого гранту | 482 | 69 | 15000 |
... | ||||
18 | Амортизація накопиченого відстроченого доходу за червень 2021 року (30000 / 50 років / 12 міс.) | 69 | 745 | 50 |
Такий обліковий підхід можуть застосовувати всі підприємства, крім тих, що ведуть облік і звітують за МСФЗ для МСП.
Підприємства, що звітують за МСФЗ, мають ще можливість передбачити в обліковій політиці та застосувати на практиці визнання придбаних за грантові кошти активів на нетто-основі, а саме – первісну вартість активу зменшити на суму отриманих грантових коштів. У прикладі 3 це становить 30 тис. грн.
Щоправда, після прийняття активу в експлуатацію коригувати первісну вартість на суму подальших грантових компенсацій зроблених витрат видається нелогічним. А сума компенсації є відносно невеликою.
Враховуючи ті обставини, що надалі сума отриманих компенсацій може змінитись, а за певних умов (недотримання базових умов, передбачених Постановою 28) держава може взагалі відмовити в компенсації відсотків і керуючись принципом істотності, на нашу думку, базові варіанти відображення операцій придбання активів (див. завдання 1 і 2) за програмою фінансової державної підтримки суб'єктів малого та середнього підприємництва є найбільш прийнятними для підприємств, що звітують за національними та міжнародними стандартами.
Матеріал надано редакцією видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
1. ПКУ – Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
2. МСФЗ для МСП – Міжнародний стандарт фінансової звітності для малих та середніх підприємств.
3. МСБО 20 – Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 20 "Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу".
4. МСБО 23 – Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 23 "Витрати за позиками".
5. НП(С)БО 15 – Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджене наказом Мінфіну від 29.11.99 р. № 290.
6. Постанова № 28 – постанова Кабміну "Про надання фінансової державної підтримки" від 24.01.2020 р. № 28.
7. Порядок № 28 – Порядок надання фінансової державної підтримки суб'єктам малого та середнього підприємництва, затверджений постановою Кабміну від 24.01.2020 р. № 28.
_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2021
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
