Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Спробувати Оформити передплату
Спробувати Оформити передплату
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Нові можливості й старі проблеми в роботі з клієнтами у світлі змін валютного регулювання та впровадження Україною заходів BEPS

Керуючий партнер юридичної фірми "АНК" Олександр Кифак аналізує останні ініціативи у сфері валютного регулювання, які розглядає парламент.

У лютому цього року набрав чинності Закон про валюту замість старого декрету (1993 року), яким запроваджено послаблення у валютне регулювання та змінено підхід до валютного контролю:

– дозволено все, що прямо не заборонено НБУ (на практиці – можна, але обережно, якщо вдасться успішно пройти фінмоніторинг обслуговуючого банку);

– банки набули більшої самостійності й більшої відповідальності за результати фінмоніторингу;

– НБУ наділено повноваженнями оперативно запровадити валютні обмеження, якщо таких заходів потребуватиме ситуація на валютному ринку.

Ключові валютні правила, які мають значення для бізнесу, можна звести до таких пунктів:

• операції за ЗЕД-контрактами має бути закрито за 365 днів – це значить, що розрахунки за експортними й імпортними операціями між українськими та іноземними компаніями можна здійснювати без економічних санкцій протягом року (а не 3 чи 6 місяців, як було раніше);

• у червні 2019 року скасовано норму щодо обов'язкового продажу валютної виручки (до цього залишалося зобов'язання стосовно 30 % від валютної виручки, нещодавно – 50 %, а до цього – до 90 % валютної виручки бізнес продавав);

• для юридичних осіб дозволили валютні операції в межах 2 млн. євро на рік (без індивідуальних ліцензій), тобто юридична особа може легально переказувати до 2 млн. євро на рік за кордон на інвестиційну діяльність, на позику нерезиденту, просто на свій закордонний рахунок; раніше для таких валютних операцій потрібно було отримати індивідуальну ліцензію НБУ, що було скоріше винятком, аніж повальною практикою (на практиці ця норма поки що не має великої популярності з огляду на те, що банки побоюються здійснювати такі операції);

• фізичним особам дозволили проводити валютні операції в межах 50000 євро на рік, тобто будь-яка особа може легально переказати за кордон до 50000 євро на рік на свої потреби (можна для особистих цілей, можна для підприємницької діяльності); раніше робити таке можна було лише за індивідуальною ліцензією НБУ (за винятком обмеженого переліку випадків);

• у липні 2019 року скасовано обмеження щодо суми репатріації дивідендів (до цього було 12 млн. євро на місяць, іще раніше – 7 млн, а порівняно недавно діяв мораторій на репатріацію дивідендів);

• скасовано обов'язкову реєстрацію позик від нерезидентів у НБУ.

Які можливості це дає на практиці:

В операційній діяльності:

У корпоративному аспекті:

• вільні в часі розрахунки за імпортними й експортними контрактами;

• можливість для українських компаній накопичувати валюту і вільніше розпоряджатися валютними коштами;

• можливість застосовувати нові фінансові інструменти, наприклад, валютні свопи й форварди зі своїми банками.

• легальна можливість для українців бути власниками іноземних компаній (без ліцензії НБУ);

• повноцінна можливість повертати інвестиції класичними способами – шляхом виплати процентів за позиками, дивідендів;

• немає потреби реєструвати договір позики від нерезидента в НБУ.

Слід зазначити, що на практиці ситуація не завжди виглядає так вже й втішно, оскільки самостійність комерційних банків призвела до посилення заходів фінансового моніторингу з їхнього боку (брати на себе ризики, пов'язані з прийняттям рішень, банки вочевидь поки що не готові, і перестраховуються на повну).

Для прикладу візьмемо ті самі позики від нерезидента: раніше була реєстрація в НБУ – були свої процедурні складнощі й незручності, але за 2 тижні можна було зареєструвати договір. Наразі ж, аби банк взяв договір позики з нерезидентом на обслуговування, потрібно подати величезний пакет документів, пройти аналіз економічної доцільності залучення позики і, як результат, у найкращому разі, отримати згоду банку на обслуговування позики через 2 місяці.

Також поки що досить відчутним є контроль за валютними операціями фізичних і юридичних осіб, але подальше послаблення перебуває у безпосередній залежності від реалізації в Україні плану BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

План BEPS – це 15 заходів, які розробила Організація економічного співробітництва та розвитку, спрямованих на боротьбу з розмиванням податкової бази і виведенням прибутку з-під оподаткування. За своєю суттю це законодавчі або операційні бар'єри для застосування найпопулярніших схем ухилення від оподаткування.

Завдання мінімум для України – поки що впровадити 4 кроки, спрямовані на боротьбу зі зловживанням податковими пільгами.

Про впровадження плану BEPS в Україні багато пишуть в останні два роки, згадують безліч змін у підходах до оподаткування, втілення яких стане цілком реальним після приєднання України до міжнародного обміну інформацією, що дасть українській податковій можливість побачити нерідко невидимі для неї міжнародні зв'язки українського бізнесу (під цим зобов'язанням Україна поставила підпис, але поки що без зазначення конкретного терміну), проте до останніх днів упровадження плану BEPS зберігалося, найімовірніше, у статусі перспективи.

Упровадження плану BEPS. На якому ми етапі?

Підвищення актуальності теми BEPS в останні кілька тижнів визначили дві події.

Перша – це набрання чинності в Україні у грудні цього року Багатосторонньою конвенцією щодо імплементації пов'язаних із податковими угодами заходів для запобігання BEPS (Конвенцією MLI).

Друга – це реєстрація у Верховній Раді законопроекту № 1210, яким запропоновано істотні зміни до Податкового кодексу та котрий викликав бурхливу реакцію у бізнесу.

Далі розглянемо, що ці два акти (а також інші, пов'язані з ними) з тією чи тією ймовірністю, у тій чи тій редакції змінять в оподаткуванні українського бізнесу.

Конвенція MLI: Конвенція спрямована на перевірку реальності господарських операцій, до яких застосовуються податкові пільги за податковими угодами, і на боротьбу з практикою маскування постійних представництв.

Із принципових мають значення два нововведення, що запроваджує Конвенція:

– тест основної мети (Principal Purpose Test) під час перерахування процентів або роялті (НЕ дивідендів) нерезиденту; та

– упровадження критеріїв щодо тривалості проектів в Україні задля визнання бізнесу нерезидента тут постійним представництвом.

Тест основної мети передбачає обґрунтування того, що основною метою операції (самого правочину чи створення компанії-нерезидента, яка отримує дохід за таким правочином) є застосування податкової пільги. Такий тест передбачає комплексний аналіз правочину, його економічної доцільності, реальності та управлінської самостійності одержувача доходів (аналізувати податкова зможе все те саме, що аналізують банки під час проведення фінмоніторингу: і ділову мету, і наявність директора, і персоналу, і фонду оплати праці, і реального офісу, та інших аспектів, що вказують на реальність і комерційну сутність операції, до якої застосовується пільга). І якщо за результатом такого аналізу явно вбачатиметься, що операцію проведено виключно з метою виведення процентів до зручної юрисдикції (тобто операція не матиме економічного сенсу в очах податкової), то, найімовірніше, слід буде очікувати на повідомлення-рішення про донарахування за ставкою 15 % податку на репатріацію.

Іще одним істотним нововведенням, яке обіцяє Конвенція, стануть правила визнання постійними представництвами деяких форм бізнесу в Україні, які офіційно не зареєстровані як постійні представництва нерезидента (не реєструються для того, щоб користуватися пільгами за Угодами): зокрема, упроваджуватимуться критерії для оцінки систематичності (кількість контрактів, укладених через підконтрольних представників) і тривалості діяльності нерезидента в Україні (роботи, що здійснюються понад 30 днів, можуть уважатися постійним представництвом).

Як уже зазначено, Конвенція набуває чинності в Україні 1 грудня і стосуватиметься 77 угод, включаючи такі юрисдикції, як Франція, КНР, Данія, Нідерланди, Польща та ін. Не всі податкові угоди з Україною автоматично зміняться, оскільки для того, щоб Угода з конкретною країною читалася в новій редакції (у силу Конвенції), потрібно, щоб обидві країни – і Україна, і, скажімо, Франція – ратифікували однакові заходи, запропоновані Конвенцією. Тобто потрібно перевіряти Угоди з конкретними країнами – чи стосуватимуться їх ті чи ті зміни вже цього року. У будь-якому разі нові положення застосовуватимуться до операцій наступного року.

Як конкретно втілиться в Україні Конвенція – залежатиме від формулювань у Податковому кодексі. І вже зараз є бачення таких змін (наприклад, у законопроекті № 1210).

Законопроект № 1210 – це один із трьох податкових законопроектів, що стосуються великого й середнього бізнесу, які наразі перебувають на розгляді у Верховній Раді1, а саме "найсвіжіший", багато в чому сенсаційний, до того ж має статус невідкладного.

1 Два інших – це законопроект № 1185 (щодо заміни податку на прибуток податком на виведений капітал) і законопроект № 1179 (щодо заходів, спрямованих проти офшорів); обидва ці законопроекти вже знайомі бізнесу, і до Ради нинішнього скликання потрапили вже в доопрацьованому вигляді; проте вони не мають пріоритетного статусу, асоціюються з колишніми політичними силами.

Цей законопроект викликав значний суспільний резонанс, навіть міжнародні бізнес-організації визнали необачними деякі його наміри. Проте в цьому законопроекті, крім інших положень, знайшли конкретне втілення ключові кроки плану BEPS (навіть більше того мінімуму, який Україна зобов'язалася виконати на першому етапі), і це дає уявлення про те, у якому вигляді план BEPS, найімовірніше, рано чи пізно (дуже можливо, що саме найближчим часом) буде реалізовано в Україні.

Отже, яких змін до Податкового кодексу слід очікувати найближчим часом?

1) Упровадження оподаткування КІК (контрольованих іноземних компаній).

Українські компанії та фізичні особи, які володіють іноземними компаніями, зобов'язані будуть повідомляти про це податкову; при цьому дохід іноземних компаній українського власника (і компаній, і фізичних осіб), якщо він перевищує 1 млн. євро, прирівнюватиметься до доходу таких українських власників і оподатковуватиметься податком в Україні (ПДФО – для фізичної особи та податком на прибуток – для юридичної особи).

Це правило не застосовуватиметься в разі дотримання трьох умов для іноземної компанії:

1) вона перебуває НЕ в одній із країн переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 р. № 1045, а також

2) така країна має з Україною угоду про уникнення подвійного оподаткування;

а також хоча б одна з двох:

3) іноземна компанія або сплачує податок на прибуток за кордоном за ставкою не більше ніж на 5 % нижче, ніж в Україні, або частина пасивних доходів такої компанії становить не більш як 50 % усіх її доходів.

Упровадження оподаткування КІК – це реалізація одного з обов'язкових для України кроків BEPS (але імплементації Конвенції MLI це правило НЕ стосується).

Згідно з цим правилом: якщо український власник не зможе показати реальну господарську діяльність своєї компанії, розташованої в податковій юрисдикції "non grata", то сплачувати податки з доходів такої компанії доведеться за українськими правилами (19,5 % ПДФО + військовий збір – для фізичних осіб або 18 % податку на прибуток – для юридичних осіб). Це правило не застосовуватиметься до українських резидентів, якщо сукупний дохід усіх їхніх іноземних компаній не перевищує 1 мільйон євро або якщо акції КІК обертаються на визнаній фондовій біржі. А щоб про КІК довідалася податкова, передбачено подання українськими власниками щорічних звітів із повною фінансовою інформацією про КІК.

2) Розширення сфери дії правила тонкої капіталізації.

Це правило, за яким українська компанія, яка виплачує проценти за кредитами (та позиками) пов'язаним нерезидентам, не може включати повний обсяг таких процентів до витрат (якщо розмір процентів неспівставний із власним капіталом і фінансовим результатом платника).

Наразі таке правило діє для операцій між пов'язаними особами, а запропоновано поширити його і на відносини між непов'язаними особами, і залишити єдиний критерій: до витрат української компанії-платника можна включати лише частину процентних виплат.

За загальним правилом, це буде частина процентів, що не перевищує 30 % від суми показників за звітний період:

оподатковуваний прибуток + витрати + амортизація платника.

Це нововведення – також реалізація одного з кроків плану BEPS (але не пов'язане з імплементацією Конвенції MLI).

Принцип простий: якщо проценти за кредитом, виданим українському боржникові, є істотним джерелом доходу іноземної компанії – кредитора, то це розцінюється як очевидна ознака того, що компанію створено саме з метою виведення з України прибутку через проценти за позиками для оподаткування за пільговими ставками. Щоб це втратило економічний сенс для українського платника, сума процентів, що перевищує певну межу, оподатковуватиметься в Україні у складі податку на прибуток за ставкою 18 %.

3) Зміни щодо постійних представництв нерезидентів.

Для представництв застосовуються інші правила оподаткування, ніж передбачено податковими угодами: доходи представництв оподатковуються в Україні податком на прибуток (існують різні методи його розрахунку), а доходи нерезидентів – податком на репатріацію (згідно з податковими угодами нерідко взагалі звільняються від оподаткування в Україні), тому є поширеними схеми, за яких постійний бізнес нерезидента маскується під разові операції, які здійснюються без реєстрації представництва.

І Конвенція MLI, і законопроект № 1210 упроваджують критерії, що узгоджуються один з одним, за якими діяльність нерезидентів в Україні вважатиметься діяльністю постійного представництва (навіть без реєстрації представництв). Наприклад, постійними представництвами визнаватимуться посередники, які укладають в Україні контракти в інтересах свого пов'язаного нерезидента.

Виявлення таких ознак унаслідок аналізу податковими органами строків робіт, умов контрактів, характеру відносин між нерезидентом і його агентом в Україні стане підставою для податкової перевірки, а акт податкової перевірки буде підставою для взяття нерезидента на облік як постійне представництво (без його заяви).

Якщо говорити про законопроект № 1210, то, крім розширення поняття постійного представництва, він упроваджує ще й істотну зміну оподаткування постійних представництв (що не пов'язано з планом BEPS), а саме: скасовується популярна в бізнесі опція оподаткування представництва за принципом розрахунку оподатковуваного прибутку шляхом застосування коефіцієнта 0,7 (прибуток = доходи - 0,7 доходів). Тобто законопроект пропонує залишити тільки класичний облік прибутку представництва для цілей оподаткування: доходи мінус доведені витрати (з дотриманням принципу "витягнутої руки"). На практиці це, безперечно, ускладнить роботу з обліку операцій представництва, адже потрібно буде розмежувати доходи й витрати представництва і головного офісу (що частенько буває досить складно).

4) Зміни, що стосуються контролю за трансфертним ціноутворенням.

На цей час українські компанії подають звіти з обґрунтуванням відповідності цін в операціях з пов'язаними нерезидентами принципу "витягнутої руки" (local file); у наступні роки для великих груп компаній планують упровадити ще два звіти, що описують бізнес усієї групи компаній і всі корпоративні зв'язки усередині цієї групи (майстер-файл і country-by-country report).

Чи потрібно казати, що це істотно розширить можливості української податкової стосовно аналізу всього бізнесу з урахуванням усіх його корпоративних і комерційних зв'язків, а отже й підстав спростовувати застосування податкових пільг.

Крім того, уточнюються підходи до співставлення цін у контрольованих операціях для доведення відповідності принципу "витягнутої руки", зокрема впроваджуються "котирувальні" ціни для сировинної продукції.

5) Правило оподаткування сум, що не відповідають принципу "витягнутої руки" в операціях з нерезидентами, податком на репатріацію.

Правило запропоновано законопроектом № 1210.

У контрактах з нерезидентами суми відхилення від цін, що відповідають принципу "витягнутої руки", оподаковуватимуться податком на репатріацію (15 % за загальним правилом або за ставкою податкової угоди з країною контрагента).

Імовірно, сенс цього правила полягає в такому: якщо пов'язані сторони ЗЕД-контракту порушують принцип "витягнутої руки", то податкові наслідки настають для українського учасника операції у вигляді донарахування податку на прибуток. Очевидно, що такі наслідки будуть болючими лише для прибуткових підприємств. А от якщо збиткове підприємство сплачуватиме нерезиденту за ЗЕД-контрактами більше чи менше "ринкової" ціни, то йому такі наслідки фактично не страшні. При цьому, за даними податкової, величезний обсяг донарахувань українським платникам податку на прибуток унаслідок порушення принципу "витягнутої руки" пішов на зменшення накопичених збитків, а "живі" гроші до бюджету так і не надійшли.

Якщо ж запрацює правило, запропоноване законопроектом, то сума відхилення від "ринкової ціни" у ЗЕД-контракті розцінюватиметься як дохід нерезидента, а українська компанія, яка продає чи сплачує за такою операцією, повинна буде як податковий агент сплатити податок на репатріацію – незалежно від того, збиткова вона чи ні.

6) Тест основної мети операції.

На виконання Конвенції MLI законопроект № 1210 до пункту 103.2 Податкового кодексу пропонує внести застереження щодо того, що податкові угоди не застосовуються, якщо головною метою операції з нерезидентом було отримання податкової пільги.

Наразі існує дві умови для застосування податкових угод:

– одержувач доходу повинен бути "нетранзитером" – не агентом, не посередником, не номінальним власником, а фактичним власником такого платежу – особою, яка визначає економічну долю платежу;

– одержувач доходу повинен надати українському платникові апостильований сертифікат податкової резидентності зі своєї країни.

При цьому зараз доводити, що нерезидент – "транзитер", щоб оспорити пільгу, формально повинна податкова, а згідно із законопроектом № 1210 тягар доведення того, що нерезидент – власник платежу, покладатиметься на самого нерезидента.

Якщо законопроект № 1210 буде прийнято, то навіть у разі дотримання двох зазначених умов податкова зможе оспорити застосування податкової угоди, довівши, що мета операції – отримати податкову пільгу (немає іншої економічної мети). Чіткі критерії – як це доводитиме конкретно українська податкова – напевно, ми зрозуміємо лише в процесі формування судової або позасудової практики щодо спорів із податковою.

Висновки та підсумки

Законопроект № 1210, окрім імплементації плану BEPS і приведення законодавства у відповідність до Конвенції MLI, пропонує чимало інших змін до Податкового кодексу.

Критикуючи його окремі положення, нерідко закликають до ідеї заміни податку на прибуток податком на виведений капітал (законопроект, котрий пропонує таку альтернативу, за минулий рік обговорень отримав загалом позитивні відгуки бізнесу). За прикладом Естонії, Латвії, Грузії, у разі впровадження податку на виведений капітал оподаткуванню підлягатимуть суми, що виплачують українські компанії за кордон за різними ставками залежно від видів доходів. Упровадження такого податку мотивувало б бізнесменів реінвестувати прибуток в Україну, а приховування прибутку від оподаткування всередині України втратило б сенс.

Який би шлях зрештою не обрала Верховна Рада для українського бізнесу, у якому б обсязі не врахувала його сьогоднішні побажання, і в якій би редакції не було врешті прийнято законопроект, є підстави очікувати, що описані в цій статті підходи до оподаткування в тому чи тому вигляді знайдуть відображення в оновленому Податковому кодексі України уже найближчим часом.

А поки що залишається можливість, з одного боку, заздалегідь оцінити ступінь впливу податкових змін на структуру груп компаній і на систему товарних і платіжних операцій, а, з іншого – долучитися до коментування законопроектів, тим паче, що сьогодні забезпечується оперативна можливість для цього (наприклад, на сторінці голови Комітету з питань фінансів, податкової та митної політики ВРУ в Facebook).

Олександр Кифак,

керуючий партнер ЮФ "АНК"

Підготовлено спеціально для Платформи ЛІГА:ЗАКОН

Джерело: ЮРЛІГА

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Мати доступ до номерів і всіх статей видання Ви зможете за умови передплати на електронне видання Вісник МСФЗ
Контакти редакції:
ifrs@ligazakon.ua
 
Даний функціонал доступний передплатникам в електронному виданні.
Якщо Ви ще не передплачуєте видання, замовте безкоштовний доступ до демо-номера
або підпишіться на видання Вісник МСФЗ