Минулий рік став знаковим для аудиторів та їхніх клієнтів. На початку року набув чинності вдосконалений Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі – Закон про бухоблік), у липні Аудиторська палата України затвердила нові МСА, а на початку жовтня набув чинності новий Закон про аудит, який докорінно змінив український аудит, наблизивши його до європейських вимог.
Зважаючи на всі трансформаційні процеси, такий, здавалося би, простий крок, як вибір аудитора, нині є справжнім викликом для багатьох підприємств. Не до кінця розуміють і самі аудитори, до чого їм потрібно прагнути. Спробуємо розкласти інформацію по поличках, зустрічаючи 2019 рік у повній професійній готовності.
Нові правила гри
Хто проводить щорічний аудит й оприлюднює фінзвітність
З набранням чинності Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні щодо удосконалення деяких положень" від 05.10.2017 р. № 2164-VIII та Законом України "Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність" від 21.12.2017 р. № 2258-VIII (далі – Закон про аудит):
• розширено коло юридичних осіб, які зобов'язані оприлюднювати фінансову звітність разом з аудиторським звітом;
• установлено вимоги для аудиторів, які здійснюють обов'язковий аудит;
• передбачено окрему процедуру добору суб'єктів аудиторської діяльності.
Як бачимо, відтепер проводити щорічний аудит й оприлюднювати фінансову звітність разом з аудиторським звітом в обов'язковому порядку повинні підприємства, що становлять суспільний інтерес, і середні підприємства. У таблиці 1 наведено нову класифікацію підприємств і критерії їх розподілу.
Таблиця 1
Класифікація підприємств
Підприємства | Мікро- | Малі | Середні | Великі |
Критерії розподілу | ||||
Балансова вартість активів | До 350 тис. євро | До 4 млн євро | До 20 млн євро | Понад 20 млн євро |
Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) | До 700 тис. євро | До 8 млн євро | До 40 млн євро | Понад 40 млн євро |
Середня кількість працівників | До 10 | До 50 | До 250 | Понад 250 |
Підприємства, що становлять суспільний інтерес:
• підприємства – емітенти цінних паперів, цінні папери яких допущені до торгів на фондових біржах;
• банки, страховики, недержавні пенсійні фонди, інші фінансові установи (крім інших фінансових установ і недержавних пенсійних фондів, що належать до мікропідприємств і малих підприємств);
• великі підприємства;
• публічні акціонерні товариства.
Порядок та строки подання й оприлюднення фінзвітності
Водночас у ст. 14 Закону про бухоблік установлено різні строки для подання й оприлюднення фінансової звітності та аудиторського висновку для різних категорій підприємств (таблиця 2).
Таблиця 2
Строки для подання й оприлюднення фінансової звітності та аудиторського висновку для різних категорій підприємств
До 30 квітня | До 01 червня | |
Підприємства, що становлять суспільний інтерес (крім великих підприємств, які не є емітентами цінних паперів), публічні акціонерні товариства, суб'єкти природних монополій на загальнодержавному ринку та суб'єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях | Великі підприємства, які не є емітентами цінних паперів, і середні підприємства | Інші фінансові установи, що належать до мікропідприємств і малих підприємств |
Діє із 01.01.2018 | Діє із 01.01.2019 | |
Для державних, комунальних підприємств, а також господарського товариства, у статутному капіталі якого більше ніж 50 % акцій (часток) належить державі або територіальній громаді, порядок оприлюднення річної фінансової звітності, крім Закону про бухоблік, визначається також положеннями ст. ст. 73, 78 і 90 Господарського кодексу України. Така річна фінансова звітність може підлягати обов'язковій перевірці незалежним аудитором.
Критерії віднесення державних унітарних підприємств і господарських товариств до таких, фінансова звітність яких підлягає обов'язковій перевірці незалежним аудитором, визначає Кабінет Міністрів України залежно від балансової вартості активів державних унітарних підприємств і господарських товариств.
Критерії добору незалежного аудитора та критерії віднесення комунальних унітарних підприємств до таких, фінансова звітність яких підлягає обов'язковій перевірці незалежним аудитором, установлюються рішенням відповідної місцевої ради.
Отже, Кабінет Міністрів України й територіальні громади додатково до положень ст. 14 Закону про бухоблік можуть визначати окремі категорії суб'єктів господарювання, фінансова звітність яких підлягає обов'язковій перевірці, з подальшим оприлюдненням аудиторського звіту.
З огляду на різні строки набуття чинності положеннями Закону про бухоблік, Міністерство фінансів України з метою застосування єдиних підходів до порядку оприлюднення фінансової звітності листом від 07.12.2018 р. № 35210-06-5/32299 роз'яснило, що великі підприємства, які не є емітентами цінних паперів, і середні підприємства, інші фінансові установи, що належать до мікропідприємств і малих підприємств, оприлюднюють річну фінансову звітність і річну консолідовану звітність разом з аудиторським висновком, починаючи з фінансової звітності за 2019 рік, відповідно до вимог абз. 2 і 3 ч. 3 ст. 14 Закону про бухоблік і з урахуванням ст. 13 цього Закону, відповідно до якої звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік.
Також Мінфін зазначив, що з метою надання впевненості щодо показників фінансової звітності підприємств, наведених в абз. 2 ч. 3 ст. 14 Закону про бухоблік, які вперше застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності (далі – МСФЗ) з датою переходу 01.01.2018 і перераховують проміжну фінансову звітність, річну фінансову звітність і консолідовану фінансову звітність за 2018 рік, зокрема вступний баланс на 01.01.2018 за МСФЗ згідно з вимогами МСФЗ 1 "Перше застосування Міжнародних стандартів фінансової звітності", доцільно оприлюднювати річну фінансову звітність і річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським висновком на веб-сторінці, починаючи з фінансової звітності за 2018 рік.
Водночас у ст. 73 Господарського кодексу України передбачено, що державне унітарне підприємство оприлюднює річну фінансову звітність разом з аудиторським висновком щодо неї, якщо аудит було проведено відповідно до вимог закону або за рішенням наглядової ради державного унітарного підприємства (у разі її утворення) чи суб'єкта управління об'єктами державної власності, який здійснює функції з управління підприємством, до 30 квітня року, що настає за звітним періодом.
Додатковим нововведенням Закону про бухоблік стало запровадження таких звітів, як звіт про управління та звіт про платежі на користь держави.
Звіт про управління – виклик для великого бізнесу
Суть звіту
Звіт про управління – це документ, що містить фінансову й нефінансову інформацію, яка характеризує стан і перспективи розвитку підприємства та розкриває основні ризики й невизначеності його діяльності.
Такий звіт подають разом із фінансовою звітністю й консолідованою фінансовою звітністю в порядку та строки, установлені законом. У разі подання підприємством консолідованої фінансової звітності подають консолідований звіт про управління. Від подання звіту про управління звільняються мікропідприємства та малі підприємства. Середні підприємства мають право не відображати у звіті про управління нефінансову інформацію.
Звіт про управління мусить складати великий бізнес.
Користувачі звіту
Користувачами звіту про управління можуть бути трудовий колектив, власники, інвестори й інші заінтересовані в інформації про підприємство користувачі. Звіт про управління має бути оприлюднено так само, як і фінансову звітність, разом з аудиторським звітом на власній веб-сторінці або веб-сайті чи в інший спосіб у випадках, визначених законодавством.
Крім того, звіт про управління подають до тих самих державних органів, що й фінансову звітність. Насамперед до органів статистики.
Щодо необхідності подання звіту до фіскальних органів, то це питання є дискусійним, оскільки законом воно чітко не визначено. Зміни до декларації з податку на прибуток чи єдиного податку не було внесено, тож серед переліку додатків до цих декларацій звіту про управління немає.
Відповідно до п. 46.2 Податкового кодексу України платник податку на прибуток подає разом із відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність. Оскільки звіт про управління не є фінансовою звітністю, логічно припустити, що його не потрібно подавати до фіскальних органів, проте, як часто буває, офіційна позиція державних органів із цього питання може з'явитися наприкінці лютого. Тому доцільно отримати індивідуальну консультацію щодо цього питання.
Про форму звіту
Форму звіту про управління наразі не визначено.
Проте в наказі Мінфіну "Про затвердження Методичних рекомендацій зі складання звіту про управління" від 07.12.2018 р. № 982, зокрема, передбачено, що звіт про управління формують за такими напрямами:
1) організаційна структура та опис діяльності підприємства;
2) результати діяльності;
3) ліквідність і зобов'язання;
4) екологічні аспекти;
5) соціальні аспекти й кадрова політика;
6) ризики;
7) дослідження та інновації;
8) фінансові інвестиції;
9) перспективи розвитку;
10) корпоративне управління (складають підприємства – емітенти цінних паперів, цінні папери яких допущені до торгів на фондових біржах або щодо цінних паперів яких здійснено публічну пропозицію).
Перелік напрямів і показників, які розкривають у звіті про управління, не є вичерпним. Підприємство може розкривати іншу інформацію, яку вважає за доцільне.
Звіт про платежі на користь держави: хто подає
Звіт про платежі на користь держави – це документ, що містить узагальнену інформацію про діяльність суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях або заготівлю деревини, а також деталізовану інформацію про податки та збори, інші платежі, що були сплачені або належні до сплати на користь держави відповідно до закону. Звіт про платежі на користь держави подають суб'єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях, згідно із Законом України "Про забезпечення прозорості у видобувних галузях", а також підприємства, що здійснюють заготівлю деревини й водночас становлять суспільний інтерес.
Законодавець подбав і про те, аби зазначені вимоги виконували суб'єкти господарювання, установивши адміністративну відповідальність.
Статтею 16316 КпАП передбачено, що порушення порядку оприлюднення фінансової звітності або консолідованої фінансової звітності разом з аудиторським звітом тягне за собою накладення штрафу від 1000 до 2000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (далі – НМДГ).
Повторне протягом року вчинення порушення, передбаченого ч. 1 цієї статті, за яке особу вже було піддано адміністративному стягненню, тягне за собою накладення штрафу від 2000 до 3000 НМДГ.
Отже, штрафи в розмірі від 17000 до 51000 грн повинні забезпечити виконання вимог законодавства щодо оприлюднення фінансової звітності разом з аудиторським висновком.
Вимоги до аудиторів
Важливим елементом у системних змінах у сфері фінансового звітування бізнесу мають стати новації, запроваджені Законом про аудит, яким установлено вимоги до аудиторів, що можуть бути залучені до обов'язкового аудиту підприємств, що становлять суспільний інтерес.
Включення до Реєстру аудиторів та суб'єктів аудиторської діяльності
Відтепер в окремих розділах Реєстру аудиторів та суб'єктів аудиторської діяльності (далі – Реєстр), зокрема в розділах 3 і 4, містяться відомості про суб'єктів аудиторської діяльності, які мають право проводити обов'язковий аудит фінансової звітності та обов'язковий аудит фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес, а саме:
1) найменування, ідентифікаційний код (не оприлюднюють) суб'єкта аудиторської діяльності, номер реєстрації в Реєстрі;
2) перелік аудиторів, які є працівниками, партнерами, учасниками або в інший спосіб залучені до провадження аудиторської діяльності, із зазначенням прізвища, ім'я, по батькові, номера реєстрації в Реєстрі;
3) інформація про аудиторську мережу (у разі членства суб'єкта аудиторської діяльності в аудиторській мережі);
4) дата й номер рішення про проходження перевірки системи контролю якості аудиторських послуг;
5) реквізити договору страхування цивільно-правової відповідальності суб'єкта аудиторської діяльності перед третіми особами, який провадить обов'язковий аудит фінансової звітності, строк дії такого договору, відомості про страховика та страхову суму.
Достатня кваліфікація та досвід персоналу
Насамперед суб'єкт аудиторської діяльності для надання послуг з обов'язкового аудиту фінансової звітності має забезпечити достатній рівень кваліфікації та досвіду аудиторів і персоналу, який залучають до надання послуг відповідно до міжнародних стандартів аудиту.
У суб'єктів аудиторської діяльності за основним місцем роботи має працювати не менше ніж 3 аудитори.
Під час надання послуг з обов'язкового аудиту фінансової звітності підприємств, що становлять суспільний інтерес (крім тих, що відповідають критеріям малого підприємства), за основним місцем роботи має працювати не менше як 5 аудиторів із загальною чисельністю штатних кваліфікованих працівників, яких залучають до виконання завдань, не менше ніж 10 осіб, з яких щонайменше 2 особи повинні підтвердити кваліфікацію відповідно до ст. 19 Закону про аудит або мати чинні сертифікати (дипломи) професійних організацій, що підтверджують високий рівень знань із МСФЗ. Перелік професійних організацій, сертифікат (диплом) яких свідчить про високий рівень відповідних знань, затверджує Рада нагляду за аудиторською діяльністю.
13 грудня 2018 року Рада нагляду за аудиторською діяльністю переглянула своє попереднє рішення й перезатвердила Перелік професійних організацій, сертифікат (диплом) яких свідчить про високий рівень знань із МСФЗ:
• Асоціація присяжних сертифікованих бухгалтерів (АССА), зокрема Diploma in International Financial reporting (DipIFR);
• Американський інститут сертифікованих громадських бухгалтерів (АІСРА);
• Інститут присяжних бухгалтерів Англії та Уельсу (ICAEW).
Додаткові вимоги
Крім кваліфікаційних вимог до професійного складу аудиторських фірм, яких залучають до обов'язкового аудиту підприємств, що становлять суспільний інтерес, для аудиторів Законом про аудит установлено такі додаткові вимоги:
• особлива процедура добору, призначення та відкликання аудитора;
• вимоги щодо незалежності аудитора, зокрема не може проводити аудит підприємства, що становить суспільний інтерес, аудиторська фірма, яка надавала такому підприємству інші неаудиторські послуги й доходи від такого підприємства суспільного значення становлять понад 15 % загальної суми чистого доходу від надання послуг таким суб'єктом аудиторської діяльності;
• ключовий партнер з аудиту повинен брати особисто активну участь у виконанні завдання й не може брати участі в аудиті більше ніж 7 років поспіль;
• посилення вимог до внутрішньої організації системи внутрішнього контролю;
• упровадження організаційних та адміністративних механізмів для запобігання, ідентифікації, усунення або управління й розкриття будь-яких ризиків і загроз своїй незалежності;
• заборона надання певних неаудиторських послуг, а саме:
1) складання податкової звітності, розрахунку обов'язкових зборів і платежів, представництва юридичних осіб у спорах із зазначених питань;
2) консультування з питань управління, розроблення та супроводження управлінських рішень;
3) ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;
4) розроблення та впровадження процедур внутрішнього контролю, управління ризиками, а також інформаційних технологій у фінансовій сфері;
5) надання правової допомоги у формі: послуг юрисконсульта із забезпечення ведення господарської діяльності; ведення переговорів від імені юридичних осіб; представництва інтересів у суді;
6) кадрове забезпечення юридичних осіб у сфері бухгалтерського обліку, оподаткування та фінансів, з-поміж іншого послуги з надання персоналу, який ухвалює управлінські рішення та відповідає за складання фінансової звітності;
7) послуги з оцінки;
8) послуги, пов'язані із залученням фінансування, розподілом прибутку, розробленням інвестиційної стратегії, крім послуг із надання впевненості щодо фінансової інформації, зокрема проведення процедур, необхідних для підготовки, обговорення та випуску листів-підтверджень у зв'язку з емісією цінних паперів юридичних осіб;
• розширений аудиторський звіт;
• додатковий звіт для аудиторського комітету та органів нагляду;
• зовнішня перевірка контролю якості Органом суспільного нагляду кожні 3 роки;
• обов'язковий фіксований і змінний платежі на користь Органу суспільного нагляду або Аудиторської палати України за кожним договором.
Призначення аудитора
Суб'єкта аудиторської діяльності для надання послуг з обов'язкового аудиту фінансової звітності призначають загальні збори акціонерного товариства, загальні збори учасників, засновник у недержавних унітарних підприємствах, орган управління за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики державних (комунальних) підприємств і господарських товариств, у яких державі належить 100 % акцій (часток, паїв) статутного капіталу, інший вищий орган управління відповідно до законодавства та установчих документів.
Призначити для надання послуг з обов'язкового аудиту фінансової звітності можливо суб'єкта аудиторської діяльності, який відповідає вимогам, установленим законодавством, і включений до відповідного розділу Реєстру.
Якщо загальні збори учасників господарського товариства не можуть відбутися у зв'язку з відсутністю кворуму, то рішення про призначення аудитора може ухвалити наглядова рада такого товариства. У разі якщо наглядову раду не сформовано або її створення не обов'язкове згідно із законодавством, рішення про призначення суб'єкта аудиторської діяльності може прийняти виконавчий орган такого товариства.
Щодо підприємств, що становлять суспільний інтерес, то процедура вибору й призначення передбачає створення аудиторського комітету та проведення конкурсу.
Згідно зі ст. 34 Закону про аудит великі підприємства зобов'язані створити аудиторський комітет або покласти відповідні функції на ревізійну комісію чи наглядову раду, яку створюють відповідно до законодавства.
Інші підприємства, які належать до підприємств, що становлять суспільний інтерес, можуть покласти функції аудиторського комітету на окремий підрозділ органу управління або на наглядовий орган.
Ці вимоги потребують упровадження низки організаційних змін і відповідних процедур до системи корпоративного управління підприємств, що становлять суспільний інтерес. Створення аудиторських комітетів є звичною практикою для більшості зарубіжних країн, але в Україні це лише починають запроваджувати.
Вимоги до аудиторського комітету
Більшість членів аудиторського комітету підприємств, що становлять суспільний інтерес (у разі його створення), не повинні бути пов'язані з такими підприємствами. Отже, аудиторський комітет має бути незалежним від підприємства. З-поміж незалежних членів призначають голову аудиторського комітету. До його складу не можуть входити посадові особи органів управління таких підприємств.
Крім того, є й професійні вимоги до членів аудиторського комітету. Так, щонайменше один член аудиторського комітету повинен бути компетентним у сфері бухгалтерського обліку та/або аудиту.
Основні функції аудиторського комітету
Аудиторський комітет виконує такі функції:
1) інформування загальних зборів акціонерів (учасників) або іншого вищого органу управління відповідно до законодавства, органу управління або наглядового органу підприємства про результати обов'язкового аудиту фінансової звітності;
2) моніторинг процесу складання фінансової звітності та надання рекомендацій і пропозицій щодо забезпечення достовірності інформації;
3) оцінка ефективності систем внутрішнього контролю (внутрішнього аудиту відповідно до міжнародних стандартів професійної практики внутрішнього аудиту) та управління ризиками підприємства;
4) моніторинг виконання завдань з обов'язкового аудиту фінансової звітності;
5) оцінка незалежності суб'єктів аудиторської діяльності, які надають послуги з обов'язкового аудиту;
6) проведення прозорого конкурсу з відбору суб'єктів аудиторської діяльності та обґрунтування рекомендацій за його результатами.
Конкурс із відбору аудитора
Закон про аудит вимагає, щоб на підприємствах, що становлять суспільний інтерес, зовнішнього аудитора обирали через відкритий конкурс, для проведення якого має бути розроблено й оприлюднено порядок його проведення та прозорі критерії вибору переможця.
Відтепер на аудиторський комітет підприємств, що становлять суспільний інтерес, покладатимуть відповідальність як за проведення конкурсу з відбору аудитора, так і за подальшу взаємодію з ним під час проведення аудиту (серед іншого – розгляд звітів аудитора).
До обов'язків аудиторського комітету також належить: інформування акціонерів (учасників) або іншого вищого органу управління підприємства про результати проведеного аудиту фінансової звітності; моніторинг процесу складання фінансової звітності; оцінка ефективності систем внутрішнього контролю; інші важливі завдання.
Водночас застосування зазначеної норми для окремої категорії підприємств, що становлять суспільний інтерес, а саме для великих державних підприємств, має деякі ускладнення. Адже законодавець не врахував, що умови, порядок і процедури закупівель товарів, робіт і послуг регулюються лише Законом України "Про публічні закупівлі" та/або Законом України "Про особливості здійснення закупівель товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб оборони", крім випадків, передбачених Законом України "Про публічні закупівлі", і не можуть бути установлені або змінені іншими законами України, крім законів, що містять лише норми щодо внесення змін до Закону України "Про публічні закупівлі" та/або до Закону України "Про особливості здійснення закупівель товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб оборони".
Отже, великі державні підприємства повинні виконати вимоги обох законів і побудувати процедуру добору аудитора в такий спосіб, щоб надалі не виникало підстав для визнання договору на проведення аудиту нікчемним через порушення процедури його укладення й водночас не порушити принципи публічних закупівель.
Зважаючи на те що запровадження зазначених новацій потребує значних організаційних змін, період адаптації бізнесу до нових вимог Закону про аудит становитиме кілька років.
_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
