Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Спробувати Оформити передплату
Спробувати Оформити передплату
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Порівняльна характеристика вітчизняної та зарубіжної структури Балансу (НП(С)БО, МСБО, ГААП США, Директива 2013/34/ЄС)

Основним документом фінансової звітності у всіх країнах є Баланс підприємства (Звіт про фінансовий стан), який є головним джерелом інформації про фінансово-майновий стан підприємства для всіх зацікавлених користувачів. В основу Балансу в будь-якій країні покладено головне рівняння бухгалтерського обліку, що відображає взаємозв'язок між активами, пасивами (зобов'язаннями) та власним капіталом: актив = капітал + зобов'язання.

У країнах, де немає законодавчо закріпленої форми Балансу, структура його статей відповідає специфіці конкретного підприємства та встановлюється відповідно до принципу повного розкриття господарської інформації (це особливо властиво країнам англо-американської системи обліку).

Однією з відмінностей побудови бухгалтерського балансу в зарубіжних країнах є вертикальна чи горизонтальна форма розташування активу й пасиву, а також групування й розміщення статей.

Так, горизонтальний формат подання даних у Балансі передбачає відображення активу Балансу ліворуч, а пасиву – праворуч. При цьому підсумки активу й пасиву мають бути рівними. У горизонтальній формі Баланс подається в Бельгії, Італії, Німеччині, Португалії, Росії, США, Франції, а також в Україні.

Вертикальний формат Балансу передбачає спочатку відображення всіх статей активу Балансу, а під ними – статей пасиву. Рівність активу й пасиву зберігається. Вертикальний формат Балансу використовується у Великобританії. У Нідерландах законодавчо можуть використовуватися дві зазначені форми Балансу, а у Швейцарії взагалі не встановлено обов'язкову форму Балансу.

На мою думку, чинний в Україні Баланс ще не повною мірою відповідає вимогам правила ліквідності, які є базовими під час складання Балансу в міжнародному обліковому процесі. Обґрунтуємо це.

Так, згідно з GAAP US статті в Балансі мають бути розташовані за ступенем зменшення ліквідності:

– активи – від найбільш ліквідних до найменш ліквідних;

– зобов'язання – від найбільш термінових до найменш термінових;

– статті власного капіталу подаються після зобов'язань.

Розглянемо більш докладно можливий варіант Балансу відповідно до американських стандартів (табл. 1). Слід зазначити, що це не універсальна форма Балансу, а лише можливий перелік основних статей.

Таблиця 1

Можливий варіант Балансу підприємства відповідно до GAAP US

Активи (Assets)

Зобов'язання (Liabilities)

 
Поточні активи (Current Assets)

Поточні зобов'язання (Current Liabilities)

Грошові кошти (Cash)

Рахунки та векселі до сплати (Accounts and Notes Payable)

Короткострокові інвестиції (Short-term Investments/Marketable Securities)

Нараховані зобов'язання (заробітна плата, податки, відсотки до сплати) (Accrued Liabilities: Wages/Taxes/Interest Payable)

Дебіторська заборгованість (Receivables) (Advances and Deferred (Unearned) Revenues)

Аванси та доходи майбутніх періодів (Prepayments and Deferred Revenue)

Запаси (Inventories/Stock):

– сировина і матеріали (Raw Materials);

– незавершене виробництво (Work-in-progress/Work-in-process);

– готова продукція (Finished Goods)

Частина довгострокової заборгованості, термін сплати якої настає протягом року з дати складання Балансу (Current Maturity of Long-term Debt)

Передплачені витрати (Prepaid Expenses)

Умовні, потенційні зобов'язання (Contingent Liabilities)

Непоточні (необоротні) активи (Non-current Assets)

Непоточні (довгострокові) зобов'язання (Long-term Liabilities)

Довгострокові інвестиції (Long-term Investments)

Облігації до сплати (Bonds Payable)

Основні засоби (Property, Plant and Equipment/Fixed Assets)

Довгострокові векселі до сплати (Long-term Notes Payable)

Нематеріальні активи (Intangible Assets)

Пенсійні зобов'язання (Pension Liabilities)

Відстрочені витрати (Deferred Charges)

Лізингові зобов'язання (Long-term Leases)

Вкладний капітал (Contributed Capital)

Накопичений, нерозподілений чистий прибуток (Retained Earnings)

Міжнародні стандарти, на відміну від американських, не регламентують порядок ліквідності, але вимагають його дотримання, тобто статті в Балансі можуть розміщуватися і в порядку зменшення, і в порядку збільшення ліквідності. Згідно з міжнародними стандартами Баланс може бути як класифікованим, так і некласифікованим, але активи та зобов'язання строком погашення менш і більш ніж 12 місяців завжди мають бути подані окремо. У міжнародних стандартах наведено визначення поточних активів і зобов'язань (що відрізняється від визначення в американських стандартах), а також сформульовано вимоги до мінімального змісту інформації, що подається безпосередньо в Балансі. Наведемо приклад Балансу відповідно до МСБО 1 (табл. 2). Вимогу окремого подання цих статей у Балансі зумовлено їхньою сутністю та значущістю для користувачів.

Таблиця 2

Основна інформація, що має бути подана в Балансі відповідно до МСБО 1

Активи (Assets)

Пасиви (Liabilities)

Основні засоби (Property, Plant and Equipment)

Забезпечення (Provisions)

Інвестиційна нерухомість (Investment Property)

Фінансові зобов'язання (Financial Liabilities)

Нематеріальні активи (Intangible Assets)

Зобов'язання та активи щодо поточного податку, як визначено в МСБО 12 "Податки на прибуток" (Liabilities and Assets for Current Tax, as Defined in IAS 12)

Фінансові активи (Financial Assets)

Відстрочені податкові зобов'язання та відстрочені податкові активи, як визначено в МСБО 12 (Deferred Tax Liabilities and Deferred Tax Assets, as Defined in IAS 12)

Інвестиції, обліковані із застосуванням методу участі в капіталі (Investments Accounted for Using the Equity Method)

Зобов'язання, включені у ліквідаційні групи, класифіковані як утримувані для продажу відповідно до МСФЗ 5 (Liabilities Included in Disposal Groups Classified as Held for Sale in Accordance with IFRS 5)

Біологічні активи (Biological Assets)

Неконтрольовані частки, представлені у власному капіталі (Issued Capital and Reserves Attributable to Owners of the Parent)

Запаси (Inventories)

Неконтрольовані частки, представлені у власному капіталі (Issued Capital and Reserves Attributable to Owners of the Parent)

Торговельна та інша дебіторська заборгованість (Trade and Other Receivables)

Випущений капітал і резерви, що відносяться до власників материнського підприємства (Issued Capital and Reserves Attributable to Owners of the Parent)

Грошові кошти та їх еквіваленти (Cash and Cash Equivalents)

Загальна сума активів, класифікованих як утримувані для продажу, та активи, включені у ліквідаційні групи, класифіковані як утримувані для продажу (the Total of Assets Classified as Held for Sale and Assets Included in Disposal Groups Classified as Held for)

Порівнюючи основні статті, які підлягають розкриттю в Балансі за НП(С)БО 1, та основну інформацію, що має бути подана у Звіті про фінансовий стан згідно з МСБО 1, слід зазначити, що в українському варіанті є відмінності, які не відповідають підходам до складання фінансової звітності згідно з міжнародними стандартами. Так, відповідно до МСБО з метою кращого розуміння інформації за результатами аналізу можна додавати додаткові рядки щодо:

– характеру, ліквідності, суттєвості активів та їхніх функцій у межах підприємства;

– сум, характеру, строків та умов погашення зобов'язань;

– однорідності оцінки активів і зобов'язань.

Потрібно звернути увагу ще й на такий нюанс: відповідно до параграфа 54 МСБО 1 Звіт про фінансовий стан повинен містити статті "Фінансові активи" та "Фінансові зобов'язання", які у вітчизняному Балансі не виділено.

Рядки 1170 "Витрати майбутніх періодів" і 1665 "Доходи майбутніх періодів" у звітності за МСБО відображають без виділення в окремі статті чи розділи Балансу відповідно у складі "Іншої дебіторської заборгованості й оборотних активів" та "Інших поточних зобов'язань", а "Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття" відображають як окрему статтю оборотних активів.

Отже, порівняння структури та змісту Балансу відповідно до НП(С)БО 1 та МСБО 1 дає можливість зробити висновок про те, що методологічний аспект складання Звіту про фінансовий стан за НП(С)БО 1 у певних моментах не відповідає Концептуальній основі такої звітності за МСФЗ.

Ураховуючи події сьогодення, що пов'язані з євроінтеграційними процесами в Україні, не можна залишити без уваги встановлення відповідності структури Балансу в Україні та країнах ЄС.

Варто зауважити, що структура Балансу у країнах ЄС відповідно до Директиви 2013/34/ЄС також дещо відрізняється від структури, затвердженої міжнародними й американськими стандартами, та має свої особливості й відмінності від українських норм бухгалтерського законодавства.

Для подання Балансу країни-члени ЄС встановлюють один або два формати (горизонтальний / вертикальний). Поряд із тим країни-члени можуть дозволяти або вимагати від суб'єкта господарювання наводити статті в Балансі на основі розмежування поточних і непоточних статей у формі, що відрізняється від форматів, наведених у додатках до Директиви 2013/34/ЄС.

Зважаючи на те, що в Україні Баланс має горизонтальний формат, у табл. 3 наведемо порівняльну характеристику Балансу за НП(С)БО 1 та Директивою 2013/34/ЄС.

Таблиця 3

Порівняння Балансу за НП(С)БО 1 та Директивою 2013/34/ЄС (додаток ІІІ)

НП(С)БО 1

Код

Директива 2013/34/ЄС

Актив

Активи

І. Необоротні активи

Нематеріальні активи

1000

С. Основні засоби

С. І. Нематеріальні активи:

1. Витрати на дослідження та розробки.

2. Концесії, патенти, ліцензії, товарні знаки та подібні права.

3. Придбаний гудвіл.

4. Авансові платежі

первісна вартість

1001

накопичена амортизація

1002

Незавершені капітальні інвестиції

1005

С. II. Матеріальні активи:

4. Авансові платежі та матеріальні активи в процесі будівництва

Основні засоби

1010

С. II. Матеріальні активи:

1. Земля та будівлі.

2. Машини та обладнання.

3. Інше обладнання та інвентар, інструменти та обладнання

первісна вартість

1011

знос

1012

Інвестиційна нерухомість

1015

С. III. Фінансові активи

5. Інвестиції, утримувані як основні засоби

Довгострокові біологічні активи

1020

Довгострокові фінансові інвестиції:

які обліковуються за методом участі в капіталі інших підприємств

1030

С. III. Фінансові активи:

1. Акції дочірніх підприємств.

2. Позики дочірнім підприємствам.

3. Частки участі в капіталі.

4. Позики підприємствам, пов'язаним часткою участі в капіталі.

6. Інші позики

інші фінансові інвестиції

1035

Довгострокова дебіторська заборгованість

1040

D. II. Дебіторська заборгованість (суми, що підлягають погашенню більш ніж через 1 рік)

Відстрочені податкові активи

1045

Інші необоротні активи

1090

Усього за розділом І

1095

II. Оборотні активи

Запаси

1100

D. Оборотні активи

D. І. Запаси:

1. Сировина та витратні матеріали.

2. Незавершене виробництво.

3. Готова продукція та товари для перепродажу.

4. Авансові платежі

Поточні біологічні активи

1110

Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги

1125

D. ІІ. Дебіторська заборгованість:

1. Заборгованість покупців і замовників.

2. Заборгованість дочірніх підприємств.

3. Заборгованість підприємств, пов'язаних часткою участі в капіталі.

4. Інша дебіторська заборгованість.

5. Підписний, оголошений, але неоплачений капітал

Дебіторська заборгованість за розрахунками: за виданими авансами

1130

з бюджетом

1135

у тому числі з податку на прибуток

1136

Інша поточна дебіторська заборгованість

1155

Поточні фінансові інвестиції

1160

D. III. Інвестиції:

1. Акції дочірніх підприємств.

2. Власні акції.

3. Інші інвестиції

Гроші та їх еквіваленти

1165

D. IV. Грошові кошти в банку та в касі

Витрати майбутніх періодів

1170

Е. Передплата та нараховані доходи

Інші оборотні активи

1190

Усього за розділом II

1195

ІІІ. Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття

1200

Баланс

1300

Пасив

Капітал, резерви і зобов'язання

І. Власний капітал

Зареєстрований капітал

1400

А. Капітал і резерви

А. І. Підписаний капітал

Капітал у дооцінках

1405

А. III. Резерв переоцінки

Додатковий капітал

1410

А. II. Емісійний дохід

Резервний капітал

1415

А. IV. Резерви:

1. Обов'язковий резерв.

2. Резерв власних акцій.

3. Резерви, передбачені установчими документами.

4. Інші резерви (у т. ч. резерв змін справедливої вартості)

Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)

1420

А. V. Прибуток або збиток минулих років

А. VI. Прибуток або збиток за звітний рік

Неоплачений капітал

1425

Вилучений капітал

1430

Усього за розділом І

1495

II. Довгострокові зобов'язання та забезпечення

Відстрочені податкові зобов'язання

1500

Довгострокові кредити банків

1510

С. Кредиторська заборгованість

(суми, що підлягають сплаті більш ніж через 1 рік)

Інші довгострокові зобов'язання

1515

Довгострокові забезпечення

1520

В. Забезпечення майбутніх витрат і платежів

1. Забезпечення пенсійних відрахувань та аналогічних зобов'язань.

2. Забезпечення сплати податків.

3. Інші забезпечення

Цільове фінансування

1525

Усього за розділом ІІ

1595

III. Поточні зобов'язання та забезпечення

Короткострокові кредити банків

1600

С. Кредиторська заборгованість

1. Незабезпечені зобов'язання, конвертовані зобов'язання.

2. Заборгованість перед кредитними установами.

3. Отримані авансові платежі.

4. Кредиторська заборгованість перед постачальниками.

5. Векселі до сплати.

6. Заборгованість перед дочірніми підприємствами.

7. Заборгованість перед підприємствами, пов'язаними часткою участі в капіталі.

8. Інша кредиторська заборгованість (включаючи податки та соціальне забезпечення)

Поточна кредиторська заборгованість за:

довгостроковими зобов'язаннями

1610

товари, роботи, послуги

1615

розрахунками з бюджетом

1620

у тому числі з податку на прибуток

1621

розрахунками зі страхування

1625

розрахунками з оплати праці

1630

Поточні забезпечення

1660

В. Забезпечення майбутніх витрат і платежів

Доходи майбутніх періодів

1665

D. Нарахування та доходи майбутніх періодів

Інші поточні зобов'язання

1690

Усього за розділом III

1695

IV. Зобов'язання, пов'язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття

1700

Баланс

1900

Проведення паралелей між балансами свідчить про те, що, незважаючи на несуттєвість відмінностей у назвах і послідовності розкриття змісту статей, усе-таки привертає увагу відсутність у директивному Балансі низки показників, а саме:

– відстрочених податкових активів та зобов'язань;

– необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття і пов'язаних з ними зобов'язань;

– вилученого капіталу.

Проте ст. 9 Директиви 2013/34/ЄС дає можливість країнам-членам ЄС адаптувати загальні формат, номенклатуру та термінологію статей фінансової звітності під специфіку конкретної галузі економіки. Зокрема, в аграрному секторі ключовими інформативними статтями є "Довгострокові біологічні активи", "Цільове фінансування", які відсутні у встановленій Директивою 2013/34/ЄС формі Балансу.

Отже, можна стверджувати, що процес удосконалення структури Балансу та наповнення його статей в Україні проводиться відповідно до МСБО. Ігнорування GAAP US є виправданим, оскільки США як за економічним рівнем розвитку, так і за геополітичними, економічними та соціальними параметрами значно відрізняється від України. На мій погляд, у разі зміни структури Балансу та фінансової звітності загалом потрібно враховувати досвід ЄС, оскільки нині євроінтеграційні процеси набирають дедалі більших обертів. А вже конвергенція норм МСБО та GAAP US – це стратегічні питання майбутнього.

Мати доступ до номерів і всіх статей видання Ви зможете за умови передплати на електронне видання Вісник МСФЗ
Контакти редакції:
ifrs@ligazakon.ua
 
Даний функціонал доступний передплатникам в електронному виданні.
Якщо Ви ще не передплачуєте видання, замовте безкоштовний доступ до демо-номера
або підпишіться на видання Вісник МСФЗ