У цьому матеріалі ми ознайомимось з практичними прикладами консолідації звітності з МСФЗ, зокрема звіту про фінансовий стан (балансу).
Разом з тим, з теоретичними аспектами консолідації можна ознайомитися в матеріалі "Підготовка консолідованої звітності з МСФЗ" видання Вісник МСФЗ № 11 від 18.05.2015 р.
Отже, перед тем як ми безпосередньо перейдемо до рішення практичних прикладів, необхідно ознайомитися з так званими правилами консолідації балансу:
1. Якщо материнська компанія (МК) не володіє всім пакетом акцій дочірньої компанії (ДК), то в консолідованому балансі має відображатися частка меншості;
2. У консолідованому балансі відображається тільки акціонерний капітал МК;
3. Стаття Балансу "Інвестиції в ДК" змінюється на статтю "Гудвіл" у консолідованому балансі;
4. Усі інші активи та зобов'язання групи це підсумовування активів і зобов'язань ДК і МК.
5. Операції між компаніями групи мають бути виключені з консолідованого балансу.
6. Консолідований нерозподілений прибуток (НРП) має включати частку МК у НРП ДК після дати придбання.
У свою чергу п. Б86 МСФЗ 10 подає процедуру консолідації таким чином:
"Консолідована фінансова звітність:
а) об'єднує подібні статті активів, зобов'язань, капіталу, доходу, витрат та грошових потоків материнського підприємства з аналогічними статтями його дочірніх підприємств;
б) згортає (виключає) балансову вартість інвестицій материнського підприємства в кожному дочірньому підприємстві та частки материнського підприємства в капіталі кожного дочірнього підприємства (МСФЗ 3 пояснює порядок обліку будь-якого відповідного гудвілу);
в) виключає повністю внутрішньогрупові активи та зобов'язання, капітал, дохід, витрати та грошові потоки, пов'язані з операціями між суб'єктами господарювання групи (прибутки або збитки, що виникають внаслідок внутрішньогрупових операцій, що визнані в складі активів, таких як запаси та основні засоби, виключаються повністю). Внутрішньогрупові збитки можуть вказувати на знецінення, яке повинно бути визнане у консолідованій фінансовій звітності. МСБО 12 "Податки на прибуток" розглядає тимчасові різниці, що виникають внаслідок виключення прибутків або збитків від внутрішньогрупових операцій.".
Після ознайомлення з правилами консолідації перейдемо безпосередньо до практичного прикладу.
Приклад.
Нижче представлені баланси компаній К і М на 31 грудня 2014 року.
К | М | К | М | ||||||
тыс. грн. | тыс. грн. | тыс. грн. | тыс. грн. | тыс. грн. | тыс. грн. | тыс. грн. | тыс. грн. | ||
АКТИВЫ | АКТИВИ | ||||||||
Внеоборотные активы | Внеоборотные активи | ||||||||
Основные средства | 10080 | 2688 | Основні кошти | 10080 | 2688 | ||||
Инвестиции в М | 3360 | - | Інвестиції в М | 3360 | - | ||||
13440 | 2688 | 13440 | 2688 | ||||||
Оборотные активы | Оборотні активи | ||||||||
Запасы | 3192 | 1344 | Запаси | 3192 | 1344 | ||||
Торговая дебиторская задолженность | 2520 | 840 | Торговельна дебіторська заборгованість | 2520 | 840 | ||||
Денежные средства | 1008 | 168 | Кошти | 1008 | 168 | ||||
6720 | 2352 | 6720 | 2352 | ||||||
Итого Активы | 20160 | 5040 | Разом Активи | 20160 | 5040 | ||||
КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА | КАПІТАЛ І ЗОБОВ'ЯЗАННЯ | ||||||||
Капитал и резервы | Капітал і резерви | ||||||||
Акционерный капитал | 3360 | 1680 | Акціонерний капітал | 3360 | 1680 | ||||
Эмиссионный доход | 1680 | 840 | Емісійний дохід | 1680 | 840 | ||||
Нераспределенная прибыль | 6888 | 840 | Нерозподілений прибуток | 6888 | 840 | ||||
Итого капитал и резервы | 11928 | 3360 | Разом капітал і резерви | 11928 | 3360 | ||||
Долгосрочные обязательства | Довгострокові зобов'язання | ||||||||
Долгосрочные займы | 3360 | 840 | Довгострокові позики | 3360 | 840 | ||||
Краткосрочные обязательства | Короткострокові зобов'язання | ||||||||
Торговая кредиторская задолженность | 4200 | 672 | Торговельна кредиторська заборгованість | 4200 | 672 | ||||
Задолженность по налогу прибыль | 672 | 168 | Заборгованість по податкові прибуток | 672 | 168 | ||||
8232 | 1680 | 8232 | 1680 | ||||||
Итого капитал и обязательства | 20160 | 5040 | Разом капітал і зобов'язання | 20160 | 5040 | ||||
Компанія К придбала 1260 тис. акцій у компанії М 31 грудня 2013 року, коли залишок нерозподіленого прибутку на рахунку М склав 420 тис. грн. Номінальна вартість акцій – 1 грн. Справедлива вартість ОЗ компанії М на 31 грудня 2013 року склала 3 080 тис. грн., залишкова вартість ОЗ – 2 520 тис. грн.
Гудвіл знецінюється щорічно на 20 %.
Рішення.
Перед тем як приступити до складання консолідованого балансу необхідно визначити низку рішень.
1. Структура групи компаній (визначення МК і ДК, частки МК і частки меншості)
З умови задачі зрозуміло, що компанія К – материнська компанія, оскільки придбала 1260 тис. акцій у компанії М.
Частка МК у ДК дорівнює 75 %1.
Відповідно частка меншості дорівнює 25 % (100 % – 75 %)
1 (1260 тис. куплених акцій * 1 грн.) : 1680 (Акціонерний капітал М)
2. Розрахунок чистих активів ДК (М). Для зручності надамо дані балансу М у таблиці:
На дату звітності, тис. грн. | На дату придбання, тис. грн. | Різниця, тис. грн. | |
Акціонерний капітал | 1680 | 1680 | 0 |
Емісійний прибуток | 840 | 840 | 0 |
Нерозподілений прибуток | 840 | 420 (з умови задачі) | 420 |
Переоцінка ОЗ2 | 560 | 560 | 0 |
Разом: | 3920 | 3500 | 420 |
2 Переоцінка ОЗ розраховується таким чином:
3080 тис. грн. – 2520 тис. грн. = 520 тис. грн.
Виходячи з розрахованих даних можна визначити чисті активи ДК на дату звітності (частку меншості):
3920 тис. грн. х 25%= 980 тис. грн.
3. Розрахунок Гудвіла
Гудвіл на дату придбання розраховується таким чином:
Інвестиції в ДК (дані з умови задачі) – частка у придбаних чистих активах (дані з розрахунку 2.)
Отже, Гудвіл на дату придбання дорівнює 735 тис. грн. (3360 тис. грн. – 3500 тис. грн. x 75 %).
Але, в умові задачі сказано, що гудвіл знецінюється щорічно на 20 %. Оскільки від дати придбання до дати звітності минув 1 рік, то гудвіл знецінився на 20 %.
Отже, Гудвіл на дату звітності дорівнює 588 тис. грн. (735 тис. грн. – 735 тис. грн. x 0,2).
4. Розрахунок нерозподіленого прибутку групи
НРП групи розраховується як сума НРП компанії К и НРП компанії М після дати покупки (з урахуванням частки МК у ДК) і зменшена на суму знецінення Гудвіла:
НРПгрупи = 6888 тис. грн. + 420 тис. грн. х 0,75 – 735 тис. грн. x 0,2 = 7056 тис. грн.
Усі необхідні показники визначені, тому можна приступати безпосередньо до складання консолідованого балансу.
Консолідований баланс на 31 грудня 2014 року
К | ||
тыс. грн. | тыс. грн. | |
АКТИВЫ | ||
Внеоборотные активы | ||
Основные средства (10080 + 2688 + 560( переоценка)) | 13328 | |
Гудвил (Расчет 3) | 588 | |
13916 | ||
Оборотные активы | ||
Запасы (3192 + 1344) | 4536 | |
Торговая дебиторская задолженность (2520 + 840) | 3360 | |
Денежные средства (1008 + 168) | 1176 | |
9072 | ||
Итого Активы | 22988 | |
КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА | ||
Капитал и резервы | ||
Акционерный капитал | 3360 | |
Эмиссионный доход | 1680 | |
Нераспределенная прибыль группы (Расчет 4) | 7056 | |
Капитал относящийся к материнской компании | 12096 | |
Доля меньшинства (Расчет 2) | 980 | |
Долгосрочные обязательства | ||
Долгосрочные займы (3360 + 840) | 4200 | |
Краткосрочные обязательства | ||
Торговая кредиторская задолженность (4200 + 672) | 4872 | |
Задолженность по налогу прибыль (672 + 168) | 840 | |
10892 | ||
Итого капитал и обязательства | 22988 | |
