Требования по раскрытию информации относительно основных средств содержатся в параграфах 73 – 79 МСБУ 16.
Обратим внимание на то, что статья незавершенных капитальных вложений в системе МСФО обычно представляется в составе статьи основных средств. Так, например, компания "Роснефть" в своем МСФО-отчете за 2011 год специально указывает:
"Сумма незавершенного капитального строительства, которое включено в состав Основных средств, на 31 декабря 2011, 2010 и 2009 гг. и 1 января 2009 г. составляла 441 млрд. руб., 302 млрд. руб., 235 млрд. руб. и 230 млрд. руб., соответственно".
Также отметим, что авансы на капитальное строительство, являясь необоротными активами, как правило, отражаются в составе незавершенного строительства, которое, в свою очередь, относится к основным средствам:
Например, отчет за 2011 г. ОАО "ТЕРРИТОРИАЛЬНАЯ ГЕНЕРИРУЮЩАЯ КОМПАНИЯ № 1", описывая в примечаниях состав основных средств, указывает на следующее:
"Общая сумма авансов подрядчикам без учета НДС, отраженная в составе незавершенного строительства 31 Декабря 2011 года, составляет 2004201 тыс. рублей (на 31 Декабря 2010 года: 2749378 тыс. рублей)".
Параграф 73 требует раскрытия таких данных по каждому классу основных средств:
(a) база, используемая для измерения балансовой стоимости в брутто-оценке;
(b) используемые методы амортизации.
Примеры раскрытия данных о базах оценки и методах амортизации
Отчет Укрсиббанка за 2011 год:
"Після початкового визнання об'єкта основних засобів подальший його облік ведеться за первісною вартістю (собівартістю) з вирахуванням накопиченої амортизації та накопичених збитків від зменшення корисності.
Усі необоротні (матеріальні та нематеріальні) активи підлягають амортизації (крім землі та незавершених капітальних інвестицій). За кожним об'єктом необоротних активів визначається вартість, яка амортизується.
Амортизацію основних засобів Банк нараховує із застосуванням прямолінійного методу, який діяв протягом 2011 року, за яким первісна вартість активу рівномірно зменшується до ліквідаційної вартості протягом строку корисного використання об'єкта. При нарахуванні амортизації понижуючий коефіцієнт не застосовувався.
Строки корисного використання та правила нарахування амортизації визначені Обліковою політикою Банку. Малоцінні необоротні матеріальні активи амортизуються 100 % при введенні в експлуатацію".
Отчет ПАО "Укрсоцбанк" за 2011 г. свидетельствует о применении смешанного подхода к базам оценки:
"Основні засоби відображаються за вартістю придбання за вирахуванням накопиченого зносу та збитків від зменшення корисності, за винятком будівель, які відображені за вартістю переоцінки <...>
Вартість будівель підлягає регулярній переоцінці. Частота переоцінки залежить від змін справедливої вартості будівель, що підлягають переоцінці".
Отчет ОАО "ТЕРРИТОРИАЛЬНАЯ ГЕНЕРИРУЮЩАЯ КОМПАНИЯ № 1" за 2011 г. акцентирует внимание на особенностях инфляционного пересчета базы оценки основных средств и факторе реорганизации компании:
"Основные средства, приобретенные до 1 января 2003 года, отражаются в учете по стоимости, пересчитанной с учетом покупательной способности российского рубля на 31 декабря 2002 года за вычетом накопленной амортизации и резерва под обесценение в случае его наличия.
В стоимость основных средств включены расходы на привлечение заемных средств общего или целевого назначения, использованных для финансирования строительства квалифицируемых активов.
С момента образования Группы в 2005 году основные средства учитывались по балансовой стоимости предшественника (РАО ЕЭС), определенной в соответствии с МСФО на дату передачи их Группе".
(c) применяемые сроки полезного использования или нормы амортизации.
Пример раскрытия информации по срокам полезного использования
Отчет компании "ОПИН" за 2011 год:
"Амортизация основных средств начисляется с целью списания активов в течение срока их полезного использования. Начисление производится на основе линейного метода с использованием следующих установленных сроков полезного использования:
Срок полезного использования | |
Здания | 40 |
Сооружения | 10 – 15 |
Машины и оборудование | 5 – 20 |
Транспорт | 5 |
Мебель и офисное оборудование | 7 – 3 |
Предполагаемый срок полезного использования и методы амортизации подлежат ежегодному пересмотру с отражением эффекта изменений в оценках на перспективной основе".
(d) балансовая стоимость в брутто-оценке и накопленная амортизация основных средств (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и на конец отчетного периода;
(e) сверка балансовой стоимости на начало и конец соответствующего периода, отражающая:
(i) поступления; (ii) активы, классифицированные как предназначенные для продажи или включенные в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи в соответствии с МСФО 5, и прочие выбытия; (iii) приобретение вследствие объединения бизнеса; (iv) увеличение или уменьшение стоимости, возникающие в результате переоценки согласно параграфам 31, 39 и 40 и убытков от обесценения (уменьшения полезности), отраженных или восстановленных в составе прочей совокупной прибыли в соответствии с МСБУ 36; (v) убытки от обесценения, включенные в состав прибыли или убытка в соответствии с МСБУ 36; (vi) убытки от обесценения, восстановленные в составе прибыли или убытка в соответствии с МСБУ 36; (vii) амортизацию; (viii) чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете финансовой отчетности из функциональной валюты в отличную от нее валюту представления, в том числе при пересчете отчетности иностранного подразделения в валюту представления отчитывающегося предприятия; (ix) прочие изменения. |
Отметим, что многие из требуемых для сверки данных (переоценка, амортизация, потери от обесценения) иногда удобно представить в такой таблице, которая соответствует формату второго раздела формы № 5 Примечаний к годовой финансовой отчетности, утвержденной приказом Минфина от 29.11.2000 г. № 302.
В параграфе 74 МСБУ 16 требуется представление таких данных:
(a) наличия и величины ограничений прав собственности на основные средства, а также основных средств, заложенных в качестве обеспечения исполнения обязательств.
Пример раскрытия данных о заложенных основных средствах
Отчет ОАО "Востокгазпром" за 2011 г. – примечание № 10 "Основные средства":
"По состоянию на 31 декабря 2011 г. основные средства Группы балансовой стоимостью 493 млн. руб. были переданы в залог по соответствующим кредитным договорам".
(b) суммы затрат, включенных в балансовую стоимость объекта основных средств в ходе его строительства;
(c) суммы договорных обязательств по приобретению основных средств.
Пример раскрытия данных относительно обязательств по покупке
Отчет Укрсиббанка за 2011 год:
"Сума укладених угод на придбання в майбутньому основних засобів складає 12511 тис. грн.".
(d) суммы компенсации, предоставленной третьими лицами в связи с обесценением, утратой или передачей объектов основных средств и включенной в состав прибыли или убытка, если такая сумма не раскрывается отдельно в отчете о совокупной прибыли.
75-й параграф подчеркивает, что выбор метода амортизации и расчетная оценка срока полезного использования активов производятся на основе профессионального суждения, и требует раскрытия принятых методов и расчетных сроков полезного использования или норм амортизации. Это обеспечивает пользователей финансовой отчетности информацией, позволяющей им анализировать выбранную руководством политику и проводить сравнения с другими предприятиями. Поэтому параграф 75 требует раскрывать:
(a) амортизацию основных средств в течение периода вне зависимости от того, признана ли она в составе прибыли или убытка или в составе себестоимости других активов.
Пример раскрытия информации о направлениях начисления амортизации
Отчет АО "Балтика" за 2011 год:
"Амортизационные отчисления в размере 2755074 тыс. руб. были включены в себестоимость реализованной продукции (2010 : 2750918 тыс. руб.), 1604631 тыс. руб. – в коммерческие расходы (2010 : 1677216 тыс. руб.), 350740 тыс. руб. – в административные расходы (2010 : 349444 тыс. руб.) и 105690 тыс. руб. – в стоимость запасов на 31 декабря 2011 года (2010 : 176407 тыс. руб.)".
(b) накопленную амортизацию основных средств на конец периода.
Если используется формат представления сверки в таблице, которая аналогична таблице второго раздела формы № 5 Примечаний к годовой финансовой отчетности, утвержденной приказом Минфина от 29.11.2000 г. № 302, то такие сведения будут раскрыты уже в таблице сверки.
Несмотря на то что речь здесь идет об учетных оценках, многие из указанных данных зачастую приводятся в том разделе примечаний, который характеризует общие основы учетной политики компании.
Пример раскрытия данных по учетным оценкам
Отчет Укрсиббанка за 2011 год:
"Мінімальний строк корисного використання встановлений 3 роки, максимальний складає 80 років для будівель 1 типу діяльності (згідно облікової політики материнського банку "УкрСиббанк" з 01.01.2009 року здійснив класифікацію будівель і споруд, що знаходяться у власності банку, за типами діяльності в межах двох категорій – престижні будівлі та інші)".
Отчет ОАО "Востокгазпром" за 2011 г. отдельно обращает внимание на влияние ожиданий (оценок) руководства в отношении получения лицензий на сроки эксплуатации:
"Месторождения природного газа эксплуатируются Группой в соответствии с лицензиями, предоставленными федеральными и местными органами власти. Лицензии на разработку и добычу углеводородов истекают в 2019 – 2025 гг., однако срок их действия может быть продлен. Руководство намеревается продлить действующие лицензии на те месторождения углеводородов, которые, как ожидается, будут продуктивными после окончания срока действия соответствующих лицензий. В связи с ожидаемым продлением лицензий на эксплуатацию месторождений, амортизация по объектам основных средств производственного назначения начислялась исходя из сроков эксплуатации, даже в тех случаях, когда эти сроки превышают сроки действия текущих лицензий".
Параграф 76 касается раскрытий изменения в бухгалтерской оценке, которые проводятся согласно МСБУ 8. Применительно к основным средствам такое раскрытие может потребоваться в связи с изменениями в расчетных оценках, относящихся к:
(a) остаточной стоимости;
(b) расчетным предполагаемым затратам на демонтаж, удаление или восстановление объектов основных средств;
(c) сроку полезного использования;
(d) методам амортизации.
Пример раскрытия данных об изменении учетных оценок
Отчет ОАО "ТЕРРИТОРИАЛЬНАЯ ГЕНЕРИРУЮЩАЯ КОМПАНИЯ № 1" за 2011 г:
"В 2010 году руководство приняло во внимание положительные тенденции на российском рынке электроэнергии и произвело переоценку восстанавливаемой суммы основных средств Группы на 31 Декабря 2010 года. Таким образом, резерв под обесценение основных средств, ранее созданный Группой в отношении активов Тепловой сети Невского филиала, был восстановлен по состоянию на 31 Декабря 2010 года. По оценкам руководства, восстанавливаемая сумма составляла 4007001 тыс. рублей.
Индексы, использованные руководством для прогнозирования потоков денежных средств, основывались на параметрах "Прогноза социально-экономического развития Российской Федерации на 2011 год и плановый период 2012 и 2013 годов", одобренного на заседании Правительства РФ в сентябре 2010 года, а также на основе прогноза Агентства по прогнозированию балансов в электроэнергетике.
Руководство применило следующие основные допущения при оценке справедливой стоимости основных средств и определении уровня обесценения на 31 Декабря 2011 года:
– Средние сроки оставшегося полезного использования основных средств оценивались руководством для каждой единицы, генерирующей денежные потоки, на основе отчета консорциума независимых оценщиков по состоянию на 31 Декабря 2006 года с учетом последней инвестиционной программы Группы и составили:
Наименование единицы, генерирующей денежные потоки | Ставка дисконтирования до налогообложения, % годовых | Средний оставшийся срок полезного использования, годы |
Кольский филиал | 15.62 | 23 |
Карельский филиал | 15.14 | 22 |
ГЭС Невского филиала | 15.35 | 24 |
ТЭЦ Невского филиала | 15.03 | 21 |
Тепловая сеть | 15.20 | 19 |
Мурманская ТЭЦ | 13.42 | 10 |
При этом расчеты возмещаемой суммы по единицам, генерирующим денежные потоки, достаточно чувствительны к ставке дисконтирования до налогообложения. В случае если ставка дисконтирования до налогообложения была бы выше на 1 процент в прогнозном периоде, то убыток от обесценения по состоянию на 31 Декабря 2011 года составил бы 1869328 тыс. рублей (на 31 Декабря 2010 года: 752979 тыс. рублей).
По мнению руководства, существующий резерв под обесценение является наиболее точной оценкой, учитывающей всю совокупность текущих экономических условий, влияющих на Группу".
Требования параграфа 77 МСБУ 16 относятся лишь к тем компаниям, которые отражают объекты основных средств по переоцененной стоимости. В этом случае дополнительно раскрытию подлежит следующая информация:
(a) дата, на которую проводилась переоценка;
(b) участие независимого оценщика;
(c) методы и значительные допущения, применявшиеся при выполнении расчетной оценки справедливой стоимости объектов;
(d) степень, в которой справедливая стоимость объектов определялась непосредственно на основе действующих цен активного рынка или недавних рыночных сделок между независимыми сторонами или была получена с использованием иных методик оценки.
Пример раскрытия данных о переоценках основных средств
Отчет ПАО "Укрсоцбанк" за 2011 год:
"Для визначення справедливої вартості будівель керівництво залучає незалежних професійних оцінювачів. Метод, який застосовувався для визначення справедливої вартості, включає порівняння з вартістю останніх продажів аналогічних будівель
<...>
Для оцінки справедливої вартості будівель на 30 червня 2009 року керівництво залучило незалежних професійних оцінювачів. Для визначення справедливої вартості використовувався метод порівняння з вартістю останніх продажів аналогічних будівель. Основні припущення відносяться до умов, якості та місця розташування будівель, що використовувались для порівняння. У грудні 2011 року та 2010 року керівництво залучило незалежних професійних оцінювачів для визначення потенційної зміни справедливої вартості будівель порівняно з їх вартістю станом на 31 грудня 2011 р. та 2010 р. На основі результатів цього аналізу керівництво дійшло висновку, що на 31 грудня 2011 р. та 2010 р. справедлива вартість будівель не зазнала суттєвих змін".
(e) применительно к каждому переоцененному классу основных средств: балансовая стоимость, которая подлежала бы признанию, если бы активы учитывались с использованием модели учета по себестоимости.
Пример раскрытия информации о гипотетической оценке по себестоимости
Отчет ПАО "Укрсоцбанк" за 2011 год:
"На 31 грудня 2011 року балансова вартість будівель, яку було б включено до консолідованої фінансової звітності, якби будівлі були відображені за вартістю придбання за вирахуванням накопиченого зносу та накопичених збитків від зменшення корисності, становить 552,580 тисяч гривень (2010: 554,616 тисяч гривень)".
(f) прирост стоимости от переоценки с указанием изменения за отчетный период и ограничений по распределению указанной суммы между акционерами.
Согласно параграфу 78 в дополнение к информации, оговоренной в параграфе 73(e)(iv) – (vi), в соответствии с МСБУ 36 предприятие раскрывает информацию об основных средствах, ставших предметом обесценения (уменьшения полезности).
Примеры раскрытия данных об обесцененных основных средствах
Отчет за 2011 год компании "Роснефть":
"В течение 2011 года Компания выявила наличие индикаторов обесценения (снижение фрахтовых ставок и тарифов на мировом рынке транспортных услуг) в отношении трех двухкорпусных челночных нефтяных танкеров ледового класса, включенных в категорию "Корпоративная и прочие деятельности" основных средств. Компания произвела сравнение текущей и справедливой стоимостей данных основных средств в соответствии с МСФО (IAS) № 36 "Обесценение активов". Для оценки справедливой стоимости Компания использовала информацию о рыночной стоимости аналогичных нефтяных танкеров. Компания признала убыток от обесценения в размере 4 млрд. руб. в составе прочих расходов консолидированного отчета о совокупном доходе за 2011 год".
Отчет ОАО "ОПИН" за 2011 год:
"Анализ обесценения основных средств требует оценки стоимости использования актива или группы активов, генерирующей самостоятельный денежный поток. При оценке стоимости использования применялось дисконтирование ожидаемых будущих денежных потоков к их текущей стоимости по ставке дисконтирования до вычета налогов, которая отражает текущую рыночную оценку временной стоимости денег и оценку рисков, присущих данному активу. По состоянию на 31 декабря 2011 года признаков обесценения основных средств не наблюдалось. Ставка дисконтирования составила 15 % по состоянию на 31 декабря 2010 г. В 2010 году Группа признала убыток от обесценения основных средств в размере 8361 тыс. долл. США.
<...>
В 2010 году Группа провела анализ возмещаемой стоимости основных средств. Возмещаемая стоимость основных средств была определена на основании их стоимости использования. В результате данного анализа Группой был признан убыток от обесценения основных средств в размере 8361 тыс. долл. США. Часть данного убытка в размере 6151 тыс. долл. США относилась к зданиям и сооружениям, находящимся в собственности Группы и расположенным в Канаде. Данные объекты относятся к сегменту "Каркасно-панельные дома". Их стоимость использования была определена посредством определения будущих денежных потоков с применением ставки дисконтирования 15 %. Оставшаяся часть убытка от обесценения в размере 2210 тыс. долл. США относилась к расходам коммерческого строительного проекта, полностью обесцененного".
Параграф 79 рекомендует также представлять в примечаниях информацию о:
(a) балансовой стоимости временно простаивающих основных средств;
(b) балансовой стоимости в брутто-оценке находящихся в эксплуатации полностью амортизированных основных средств.
Пример раскрытия данных о полностью самортизированных объектах
МСФО-отчет украинского застройщика ТММ (TMM Real Estate Development plc) за 2011 г.
В разделе 19 "Основные средства" (Property, Plant and Equipment) примечаний к этому отчету есть подраздел "Полностью изношенные активы" (Fully depreciated assets). В этом подразделе приведена такая информация:
"По состоянию на 31-е декабря 2010 года в составе основных средств отражено оборудование стоимостью 861 тыс. долл. США (2009 г.: 406 тыс. долл. США), которое полностью самортизировано, но продолжает использоваться".
(c) балансовой стоимости основных средств, активное использование которых прекращено и которые не классифицируются как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО 5;
(d) в случае использования модели учета по себестоимости: справедливой стоимости основных средств, если таковая существенно отличается от балансовой стоимости.
