Если предприятие осуществляет переход на международные стандарты и отчетность по МСФО предоставляется впервые, то МСФО 1 выдвигает дополнительные требования относительно раскрытия данных.
Сверки
Согласно параграфу 23 МСФО 1 предприятие должно пояснить, как переход от предыдущих стандартов к МСФО повлиял на его финансовое состояние, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств.
Это достигается путем представления в примечаниях сверок (согласований).
Для соответствия требованиям параграфа 23 первая финансовая отчетность предприятия по МСФО должна включать:
1) сверки капитала, отраженного в отчете согласно предыдущим стандартам, с капиталом согласно МСФО на обе следующие даты:
– дату перехода на МСФО и
– дату окончания последнего периода, представленного в последней годовой финансовой отчетности предприятия согласно предыдущим стандартам;
2) сверку общей совокупной прибыли по МСФО за самый последний период самой последней годовой финансовой отчетности предприятия. Отправной точкой для такой сверки должна быть общая совокупная прибыль согласно предыдущим стандартам за тот же период или, если предприятие не отражало данный показатель, прибыль либо убыток согласно предыдущим стандартам;
3) в случае если предприятие впервые признавало или восстанавливало какие-либо убытки от обесценения (уменьшения полезности) при подготовке начального отчета о финансовом состоянии по МСФО, – раскрытия, которые требовались бы согласно МСБУ 36, если бы предприятие признало эти убытки от обесценения или сторнировки по ним в периоде, начинающемся с даты его перехода на МСФО.
Таким образом, если, например, дата перехода на МСФО – 01.01.2011 г., то сверки должны быть представлены:
– по балансам на 01.01.2011 г. и на 31.12.2011 г.
– по отчету о прибыли за 2011 г.
Указанные согласования должны сопровождаться примечаниями, поясняющими их смысл. Некоторые рекомендации по составлению таких данных приведены в параграфе 63 Руководства по внедрению МСФО 1.
Общая схема раскрытия таких данных может быть показана на примере отчета финской строительной компании SRV, у которой датой перехода на МСФО было 1-е января 2005 года (в данном примере не учтены сверки по показателю совокупной прибыли, так как при его составлении МСБУ 1 еще не выдвигал требований об указании в финансовой отчетности показателя совокупной прибыли).
Если предприятие не представляло финансовую отчетность за предыдущие периоды, то этот факт должен быть раскрыт в его первой финансовой отчетности по МСФО (параграф 28 МСФО 1).
Особенности сверок промежуточных отчетов
В случае если первым отчетом по МСФО является промежуточный отчет, то параграф 32 МСФО 1 определяет некоторые специфичные требования относительно сверок:
для соответствия пункту 23 при представлении промежуточной финансовой отчетности согласно МСБУ 34 за часть периода, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО, предприятие должно удовлетворять следующие требования в дополнение к требованиям МСБУ 34:
(a) каждая промежуточная финансовая отчетность должна, если предприятие представляло таковую за сопоставимый промежуточный период непосредственно предшествующего финансового года, включать:
(i) сверки капитала согласно предыдущим стандартам на конец этого сопоставимого промежуточного периода с капиталом согласно МСФО на эту дату; (ii) сверки его общей совокупной прибыли согласно МСФО за этот сопоставимый промежуточный период (текущий и нарастающим итогом с начала года). Отправной точкой для такой сверки является общая совокупная прибыль согласно предыдущим стандартам за этот период или, если предприятие не представляет такой показатель, прибыль или убыток в соответствии с предыдущими стандартами; |
(b) в дополнение к сверкам, требуемым в пункте "а", первая промежуточная финансовая отчетность предприятия, составленная в соответствии с МСБУ 34, за часть периода, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО, должна включать сверки, описанные в пунктах 24 (a) и (b) МСФО 1 (дополненные деталями, требуемыми в пунктах 25 и 26 МСФО 1), или перекрестную ссылку на другой опубликованный документ, включающий эти сверки;
(c) если предприятие вносит изменения в свою учетную политику и использование исключений, содержащихся в настоящем стандарте, оно должно пояснить изменения в каждой такой промежуточной финансовой отчетности в соответствии с пунктом 23 и обновить сверки, требуемые согласно пунктам "a" и "b".
Например, если первый промежуточный отчет по МСФО составляется по итогам первого квартала 2012 года, то это значит, что:
– первый годовой отчет по МСФО будет составлен за 2012 год;
– дата перехода на МСФО – 01.01.2011 года.
В составе первого промежуточного отчета должно быть раскрыто влияние перехода на МСФО, что достигается представлением таблиц согласований (сверок).
В параграфе 38 Руководства по внедрению МСФО 1 приведен пример 10, демонстрирующий требования параграфа 32 МСФО 1 в отношении квартального отчета.
Если перенести этот пример в условия нашего примера, то получится, что при представлении первого промежуточного МСФО-отчета за первый квартал 2012 года сверки между ПСБУ-отчетами и МСБУ-отчетами должны быть составлены по:
– трем балансам: на 01.01.2011 г., 31.12.2011 г., 31.03.2011 г.;
– двум отчетам о финансовых результатах: за 2011 год и за 1-й квартал 2011 г.
Параграф 33 МСФО 1 говорит о том, что если предприятие, впервые применяющее МСФО, в своей последней годовой финансовой отчетности, составленной в соответствии с предыдущими стандартами, не раскрывало информацию, существенную для понимания текущего промежуточного периода, то его промежуточная финансовая отчетность должна раскрыть эту информацию или включить перекрестную ссылку на другой, включающий ее, опубликованный документ.
Это требование может быть истолковано так, что в первом промежуточном отчете по МСФО примечания должны быть представлены практически в том же объеме, что и для годового отчета.
Другие раскрытия
1. Финансовые инструменты
Если при переходе на МСФО предприятие классифицировало финансовые активы или обязательства в оцениваемые по справедливой стоимости, то предприятие должно раскрыть справедливую стоимость соответствующих статей, отнесенных таким образом на дату классификации, а также их классификацию и балансовую стоимость в предыдущей финансовой отчетности.
2. Основные средства, инвестиционная недвижимость и нематериальные активы
Если предприятие использует справедливую стоимость в своем первом отчете о финансовом состоянии по МСФО в качестве условной (целесообразной) первоначальной стоимости для статьи основных средств, инвестиционной недвижимости или нематериального актива, то финансовая отчетность предприятия, впервые подготовленная по МСФО, должна раскрывать по каждой отдельной статье в начальном отчете о финансовом состоянии по МСФО:
– сумму этих справедливых стоимостей и
– сумму корректировок балансовых стоимостей, отраженных в отчете согласно предыдущим стандартам.
3. Инвестиции
Если предприятие использует условную первоначальную стоимость в своем первом отчете о финансовом состоянии по МСФО для учета инвестиций в дочерние предприятия, совместно контролируемые предприятия и ассоциированные предприятия в своей отдельной финансовой отчетности, то первая отдельная финансовая отчетность предприятия по МСФО должна раскрывать следующую информацию:
– совокупная условная (целесообразная) первоначальная стоимость таких инвестиций, для которых условной первоначальной стоимостью является их балансовая стоимость по предыдущим стандартам;
– совокупная условная (целесообразная) первоначальная стоимость таких инвестиций, для которых условной первоначальной стоимостью является их справедливая стоимость; и
– совокупные корректировки справедливой стоимости, отраженной согласно предыдущим стандартам.
4. Нефтегазовые активы
Если предприятие использует освобождение, раскрытое в параграфе D8A(b) приложения D к МСФО 1 в отношении всех нефтегазовых активов, оно должно раскрыть этот факт и основания, по которым балансовые стоимости по предыдущим стандартам были распределены.
5. Тарифное регулирование
Если предприятие использует исключение, содержащееся в параграфе D8B приложения D к МСФО 1 для операций, подлежащих тарифному регулированию, оно должно раскрыть этот факт, а также основу, используемую для определения балансовой стоимости в соответствии с предыдущими стандартами.
6. Гиперинфляция
Если предприятие выбирает измерение активов и обязательств по справедливой стоимости и использование этой справедливой стоимости в качестве условной (целесообразной) первоначальной стоимости в своем первом отчете о финансовом состоянии по МСФО в результате сильной гиперинфляции (параграфы D26 – D30 приложения D к МСФО 1), то первая финансовая отчетность предприятия, подготовленная в соответствии с МСФО, должна раскрывать объяснение того, как и почему предприятие использовало, а затем перестало использовать функциональную валюту, имеющую обе следующие характеристики:
– отсутствие достоверного общего индекса цен для всех предприятий с операциями и остатками в такой валюте;
– отсутствие конвертируемости такой валюты в относительно устойчивую иностранную валюту.
