В предыдущей статье "Стоимость запасов: анализ и практические примеры" рассматривался вопрос о том, что включает в себя стоимость запасов, а что включать в нее не следует. Логическим продолжением будет анализ методов оценки такой стоимости.
Техники оценки себестоимости
Для оценки себестоимости могут использоваться два метода: метод нормативной производственной себестоимости ("standard cost") и метод розничных продаж ("retail method"). Они будут применимы в том случае, когда результаты расчетов дают оценку, приближенную к фактическим затратам.
· Метод нормативной производственной себестоимости:
- нормативный уровень использования основных и вспомогательных материалов, рабочей силы, экономической и производственной мощностей и т. д.;
- себестоимость должна постоянно пересматриваться и обновляться, корректироваться на существенные изменения.
· Метод розничных продаж:
- часто используется в розничной торговле. Метод следует использовать для оценки большого количества единиц запасов, которые быстро изменяются и дают одинаковую прибыль и для которых технически невозможно использовать другие методы;
- себестоимость запасов определяется путем уменьшения стоимости продажи запасов на соответствующий средний процент валовой прибыли (средний процент обычно определяется для каждого отдела розничной торговли).
Конкретная идентификация себестоимости используется:
- для запасов, как правило, не являющихся взаимозаменяемыми, и товаров или услуг, предназначенных для конкретных проектов;
- метод не следует использовать, если предприятие имеет большое количество запасов, являющихся, как правило, взаимозаменяемыми. В таком случае можно использовать метод выбора тех единиц, которые остались в запасах, чтобы определить ожидаемое влияние на прибыль или убыток.
ФИФО или формула средневзвешенной себестоимости:
· предприятием применяется одна и та же формула себестоимости для всех запасов одинакового характера и способа использования;
· могут использоваться разные формулы для запасов разного характера и способа использования;
· применяются к взаимозаменяемым запасам.
Формула "Первый поступил – первый выбыл", ФИФО ("First-in-first-out (FIFO)") предполагает, что запасы, приобретенные и изготовленные первыми, продаются первыми, а, соответственно, единицы, оставшиеся в запасах на конец периода, являются приобретенными и изготовленными последними.
Согласно формуле средневзвешенной себестоимости себестоимость каждой единицы определяется из средневзвешенной себестоимости похожих единиц на начало периода и себестоимости похожих единиц, приобретенных или изготовленных на протяжении периода. Среднее значение может быть рассчитано на периодической основе или с получением каждой дополнительной партии, в зависимости от решения предприятия.
Пример 1
Компания закупает контактные линзы у производителя и продает их через Интернет. Компания сделала следующие закупки контактных линз у производителя в течение года (табл. 1):
Таблица 1
Дата закупки | Цена закупки | Количество, шт. | Общая стоимость, грн. |
16 января | 25,6 | 9300 | 238080 |
2 февраля | 28,0 | 4600 | 128800 |
9 марта | 29,7 | 5300 | 157410 |
2 апреля | 31,0 | 7700 | 238700 |
18 мая | 35,1 | 4900 | 171990 |
21 июня | 29,0 | 8500 | 246500 |
23 июля | 26,6 | 6300 | 167580 |
16 августа | 27,5 | 7200 | 198000 |
15 сентября | 30,0 | 5100 | 153000 |
17 октября | 31,1 | 6500 | 202150 |
8 ноября | 29,0 | 4900 | 142100 |
4 декабря | 28,6 | 6800 | 194480 |
Сумма | – | 77100 | 2238790 |
- По состоянию на 1 января у компании были 9400 шт. запасов по цене 27,4 грн.;
- по состоянию на 31 декабря (конец года) у компании имеется 9800 шт.
Вопросы: подсчитайте стоимость запасов компании на конец года, используя следующие формулы:
1) ФИФО;
2) средневзвешенной стоимости.
Ответы:
1) метод ФИФО:
на 31 декабря у компании имеется 9800 шт. запасов стоимостью 281480 грн., которая была рассчитана следующим способом (табл. 2):
Таблица 2
Дата закупки | Цена закупки | Количество, шт. | Общая стоимость, грн. |
8 ноября | 29,0 | 3000* | 87000 |
4 декабря | 28,6 | 6800 | 194480 |
Сумма | – | 9800 | 281480 |
* 9800 – 6800 = 3000.
2) метод средневзвешенной стоимости:
Средневзвешенная стоимость 1 штуки: 2238790 / 77100 = 29,04.
Стоимость запасов на конец года: 9800 х 29,04 = 284592 (грн.).
Пример 2
Компания А является обувной розничной компанией в стране Х.
1 января 2013 года компания заключила соглашение на 6 лет с одним из своих главных поставщиков ООО "Андиэль" о получении скидки 5 % с возмещением ее наличными на все закупки обуви, произведенные в течение года, превышающие 400000 грн. (для каждого календарного года).
На 31 декабря 2013 г. и 31 декабря 2014 г. закупки у ООО "Андиэль" составили 500000 грн. и 650000 грн., в результате чего компания А получает скидки 25000 грн. и 32500 грн. соответственно.
Согласно соглашению ООО "Андиэль" высчитывает и выплачивает скидки через два месяца после конца года.
Вопросы:
1. Компании А следует учитывать скидки для годов, заканчивающихся 31 декабря 2013 г. и 31 декабря 2014 г., как прочий доход, расходы или сокращение стоимости запасов?
2. Компания А в процессе подготовки промежуточной финансовой отчетности за первую половину 2015 года. На 30 июня 2015 г. компания А закупила обувь у ООО "Андиэль" на сумму 180000 грн. Должна ли компания А учитывать "незаработанные" скидки для года, заканчивающегося 31 декабря 2016 г., в промежуточной финансовой отчетности?
Ответы:
1. МСБУ 2.11 требует, чтобы скидки вычитались из стоимости закупки запасов. Тем не менее, МСБУ 2.11 не содержит руководства об учете скидок до того, как они "заработаны".
Необходимо оценить момент, когда вероятно скидка будет получена, и:
- запасы все еще на руках – стоимость любых запасов, которые все еще на руках (которые были закуплены в период согласно соглашению), должна быть сокращена на 5 % ожидаемой прибыли;
- любые запасы, которые были проданы, – ожидаемая скидка 5 % должна сокращать стоимость проданных запасов в прибыли или убытке;
- будущие закупки запасов – сокращать стоимость всех будущих закупок запасов на 5 %, чтобы отразить ожидаемую скидку.
2. МСБУ 34.23 предоставляет руководство, как компании А следует учитывать любые контрактные или предполагаемые изменения в цене в промежуточной финансовой отчетности. Очевидно, при вероятности, что любые контрактные скидки будут получены, они являются активом, который контролируется предприятием и должен учитываться.
В момент, когда есть вероятность, что скидка будет получена (возможно, когда оценка делается на промежуточную отчетную дату):
- запасы все еще на руках – стоимость любых запасов, которые все еще на руках (которые были закуплены в период согласно соглашению), должна быть сокращена на 5 % ожидаемой прибыли;
- любые запасы, которые были проданы, – ожидаемая скидка 5 % должна сокращать стоимость проданных запасов в прибыли или убытке;
- будущие закупки запасов – сокращать стоимость всех будущих закупок запасов на 5 %, чтобы отразить ожидаемую скидку.
Пример 3
Компания С производит специализированные шоколадные изделия.
Производственный процесс для большинства продукции является высокоспециализированным и требует существенного уровня квалифицированной подготовки от работников. Количество нормальных убытков вследствие дефектов на протяжении производственного процесса составляет:
- ведущий производитель шоколада – 20 %;
- промежуточный производитель шоколада – 30 % – 45 %;
- помощник производителя шоколада – 40 – 60 %;
- "нормальный" ежегодный процент убытков (весь персонал) – 45 %.
В течение 2014 года компания С наняла больше, чем обычно, промежуточных производителей шоколада и учеников в связи с планом увеличить производство в течение следующих 4-х лет. Как результат убытки составили (табл. 3):
Таблица 3
Четверть | Убытки, % | |
Стандартные | Дополнительные | |
январь – март 2014 | 45 | 55 |
апрель – июнь 2014 | 45 | 51 |
июль – сентябрь 2014 | 45 | 48 |
октябрь – декабрь 2014 | 45 | 47 |
Вопрос: какой уровень "убытков" следует включать компании С как часть нормативной производственной себестоимости запасов?
Ответ:
Нормативная производственная себестоимость не включает дополнительных "убытков" из-за увеличения количества необученного персонала, особенно, если предполагается, что состав обученного персонала вернется к нормальному уровню после увеличения в производстве.
Дополнительные "убытки" следует рассматривать как "аномальные" и относить на расходы в соответствии с МСБУ 2.16 (а).
Пример 4
Часть 1:
- компания "Тангон" производит виджеты. Как часть производственного процесса 10 % виджетов портятся. Испорченные виджеты можно продать на металлолом;
- чтобы произвести виджеты, компания использует (табл. 4):
Таблица 4
Компоненты | Стоимость, грн. |
Часть А | 10 |
Часть Б | 10 |
Рабочая сила | 2 |
- все виджеты, которые невозможно продать, продаются на металлолом за 2 грн.;
- цена хорошего виджета – 100 грн.;
- 10000 виджетов были произведены для продажи на протяжении периода, из которых 9000 качественных и 1000 доступных для продажи на металлолом;
- все виджеты, произведенные за период, на конец года были на руках у компании.
Часть 2:
- продолжение части 1;
- "Тангон" внезапно нашла рынок для продажи испорченных виджетов. Оцененная цена продажи испорченного виджета – 10 грн.
Часть 3:
- Продолжение части 1 с исключениями:
o испорченные виджеты не продаются на металлолом;
o испорченные виджеты являются второсортным товаром и на основе крупного рыночного исследования смогут быть проданы;
o исследования клиентов предполагают, что цена продажи второсортных виджетов будет равна 30 грн.
Часть 4:
- продолжение части 3;
- продажи второсортных виджетов в месяце, следующем после конца года, оказались разочаровывающими. Второсортные виджеты были проданы по 15 грн., а не 30 грн., как ожидалось.
Вопросы:
Рассмотрите для каждой части примера, какой будет стоимость запасов на конец периода:
а) хорошего виджета;
б) испорченного / второсортного виджета.
Ответы:
Часть 1:
- компании следует рассматривать испорченные виджеты как производные (не побочные продукты) от хороших виджетов, так как они могут быть только проданы на металлолом;
- "Тангон" должна учитывать стоимость хороших виджетов следующим образом (табл. 5):
Таблица 5
Хорошие виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Компоненты: | ||
Часть А | 10 | |
Часть Б | 10 | |
Рабочая сила | 2 | |
Стоимость производства одного виджета | 22 | |
Всего произведено виджетов | 10000 | |
Общая стоимость виджетов | 220000 | |
- минус 2 грн. за виджет, полученные за сдачу на металлолом | 1000 | (2000) |
Общая стоимость запасов (хороших виджетов) | 218000 | |
Стоимость за каждый хороший виджет | 9000 | 24,2 |
- компания должна учитывать стоимость испорченных виджетов следующим образом (табл. 6):
Таблица 6
Испорченные виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Стоимость каждого испорченного виджета на основе суммы, которую можно получить за сдачу на металлолом | 2 | |
Общая стоимость запасов (испорченных виджетов) | 1000 | 2000 |
Часть 2:
- когда компания нашла рынок для продажи испорченных виджетов по цене, выше чем 2 грн. при сдаче на металлолом, это значит, что ей по-прежнему следует рассматривать их как производные (а не побочные продукты) от производства хороших виджетов, так как они могут быть только проданы более прибыльно, чем от сдачи на металлолом.
- "Тангон" должна учитывать стоимость хороших виджетов следующим образом (табл. 7):
Таблица 7
Хорошие виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Компоненты: | ||
Часть А | 10 | |
Часть Б | 10 | |
Рабочая сила | 2 | |
Стоимость производства одного виджета | 22 | |
Всего произведено виджетов | 10000 | |
Общая стоимость виджетов | 220000 | |
- минус 10 грн. за виджет, полученные за сдачу на металлолом | 1000 | (10000) |
Общая стоимость запасов (хороших виджетов) | 210 000 | |
Стоимость за каждый хороший виджет | 9000 | 23,3 |
- компания должна учитывать стоимость испорченных виджетов следующим образом (табл. 8):
Таблица 8
Испорченные виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Стоимость каждого испорченного виджета на основе суммы, которую можно получить за сдачу на металлолом | 10 | |
Общая стоимость запасов (испорченных виджетов) | 1000 | 10000 |
Часть 3:
- компания будет рассматривать второсортные виджеты как побочные продукты от хороших виджетов (так как 10 % произведенных виджетов повреждены, но могут быть проданы выше себестоимости, но существенно снизив прибыль);
- "Тангон" должна учитывать стоимость хороших виджетов следующим образом (табл. 9):
Таблица 9
Хорошие виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Компоненты: | ||
Часть А | 10 | |
Часть Б | 10 | |
Рабочая сила | 2 | |
Стоимость производства одного виджета | 22 | |
Всего произведено виджетов | 9000 | |
Общая стоимость виджетов | 198000 | |
- компания должна учитывать стоимость испорченных виджетов следующим образом (табл. 10):
Таблица 10
Испорченные виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Компоненты: | ||
Часть А | 10 | |
Часть Б | 10 | |
Рабочая сила | 2 | |
Стоимость производства одного виджета | 22 | |
Всего произведено виджетов | 1000 | |
Общая стоимость виджетов | 22000 | |
Часть 4:
- неутешительные цены после конца периода, полученные за второсортные виджеты, могут означать:
o что второсортные виджеты были учтены выше чистой реализационной стоимости на конец года и
o стоимость запасов – второсортных виджетов – была некорректно посчитана;
- компания должна переоценить метод определения стоимости запасов, используемый для второсортных виджетов, и решить, являются второсортные виджеты побочными или производными продуктами от производства хороших виджетов;
- вероятно, что стоимость хороших виджетов должна учитываться следующим образом (табл. 11):
Таблица 11
Хорошие виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Компоненты: | ||
Часть А | 10 | |
Часть Б | 10 | |
Рабочая сила | 2 | |
Стоимость производства одного виджета | 22 | |
Всего произведено виджетов | 10000 | |
Общая стоимость виджетов | 220000 | |
- минус 15 грн. за виджет, полученные за сдачу на металлолом | 1000 | (15000) |
Общая стоимость запасов (хороших виджетов) | 205000 | |
Стоимость за каждый хороший виджет | 9000 | 22,8 |
- компания должна учитывать стоимость испорченных виджетов следующим образом (табл. 12):
Таблица 12
Испорченные виджеты | Количество | Стоимость, грн. |
Стоимость каждого испорченного виджета на основе суммы, которую можно получить за сдачу на металлолом | 15 | |
Общая стоимость запасов (испорченных виджетов) | 1000 | 15000 |
