Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Бенефициары: налоговый аспект

Приближение предельного срока представления информации о конечных бенефициарах госрегистратору актуализировало еще один аспект данного вопроса – налоговый. Ведь налогообложение также зависит от того, кто именно является фактическим получателем дохода.

Среди ключевых положений международного налогообложения бенефициарность занимает главное место. В частности, именно исходя из определения конечного бенефициара конкретной операции принимается решение о возможности применения соответствующих положений налоговых конвенций.

Как "работает" бенефициарность в международном налогообложении

Первоисточником в данном вопросе являются положения п. п. 103.2 и 103.3 НКУ. В частности, в зависимость от бенефициарного статуса поставлена возможность применения освобождения от налогообложения или уменьшенной ставки налога, предусмотренной соответствующим международным договором на время выплаты дохода нерезиденту.

Лицо (налоговый агент) имеет право самостоятельно применить освобождение от налогообложения или уменьшенную ставку налога, предусмотренную соответствующим международным договором Украины на время выплаты дохода нерезиденту, если такой нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода (если соответствующее условие предусмотрено международным договором) и резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины.

(п. 103.2 НКУ)

Также независимо от того, выплата осуществляется через агента или напрямую, применение "конвенционной" ставки налога предусмотрено в случае получения синдицированного финансового кредита с учетом того, резидентом какой юрисдикции является каждый участник, при условии, что он является бенефициарным получателем процентов или иного причитающегося дохода.

Итак, определяющим для применения специальных налоговых правил является определение бенефициарного статуса и доказательство, что такая операция не является "манипулированием" положениями международных договоров исключительно в целях налоговой выгоды от "оптимизированного" структурирования (см. разъяснение из категории 102.20 раздела "Запитання – відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

При этом применение международных налоговых конвенций в части освобождения от налогообложения или применение сниженной ставки налога разрешаются только при условии предоставления нерезидентом налоговому агенту документа, подтверждающего статус налогового резидента (см. разъяснение из категории 103.18 раздела "Запитання – відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

Эту так называемую резидентскую справку выдает компетентный (уполномоченный) орган соответствующей страны, определенный международным договором Украины, по форме, утвержденной согласно законодательству соответствующей страны, она должна быть надлежащим образом легализована, переведена в соответствии с законодательством Украины.

Итак, в Украине выдачу резидентской справки регламентирует Приказ № 173.

Если же получатель дохода – нерезидент, не являющийся фактическим бенефициаром дохода, разрешается применение международного договора со страной, резидентом которой является соответствующий бенефициар. Для этого предусмотрено дополнительно к резидентской справке представление следующих документов:

• от получателя дохода – заявления в произвольной форме об отсутствии у него статуса бенефициарного собственника дохода, а также о наличии такого статуса у нерезидента – фактического бенефициара;

• от бенефициарного собственника дохода – заявления в произвольной форме о наличии у него соответствующего статуса и документов, подтверждающих такой статус (в том числе, но не исключительно, лицензии, договоры, официальные письма компетентных органов).

Среди "вещдоков" для признания лица фактическим собственником дохода налоговики также называют документ, выданный компетентным органом страны, с которой заключен международный договор Украины, а именно патент, официально оформленный торговый знак и т. д. (см. письмо ГФСУ от 13.03.2017 г. № 5060/6/99-99-15-02-02-18).

Как определяется налоговая бенефициарность

Для целей применения сниженной ставки налога согласно правилам международного договора к доходам нерезидента, полученным из источников в Украине, конечным бенефициаром считается лицо, которое имеет право на получение таких доходов и является выгодополучателем в отношении их, то есть имеет право фактически распоряжаться таким доходом.

При этом фактическим получателем дохода не является юридическое или физическое лицо, даже если оно имеет право на получение дохода, но является агентом, номинальным содержателем (номинальным собственником) или выполняет только посреднические функции по такому доходу.

О "номинальности" бенефициара могут свидетельствовать следующие признаки:

• отсутствие достаточных полномочий;

• отсутствие права пользоваться и распоряжаться таким доходом;

• передача полученного дохода или преобладающей его части в пользу другого лица (независимо от способа оформления такой передачи);

• неисполнение существенных функций;

• неиспользование значительных активов;

• ненесение существенных рисков в операции по такой передаче;

• отсутствие соответствующих ресурсов (квалифицированного персонала, основных средств во владении или пользовании, достаточного собственного капитала и т. д.), необходимых для фактического исполнения функций;

• использование активов и управление рисками, связанных с получением соответствующего вида дохода, которые только формально возлагаются (используются, принимаются) на указанное лицо в связи с осуществлением операции по такой передаче.

Если нерезидент – непосредственный получатель дохода с источником происхождения из Украины не является его бенефициарным собственником, при выплате такого дохода применяются положения международного договора Украины именно с той страной, резидентом которой является соответствующий бенефициарный получатель. При этом бремя доказывания бенефициарного статуса возлагается на "небенефициарного" нерезидента или на нерезидента, обращающегося с заявлением в контролирующий орган о возврате излишне удержанного налога.

Исключением из этого "глубинного" анализа бенефициара дохода можно считать роялти нерезидентам от субъектов кинематографии по сублицензионным договорам за использование или за предоставление права на использование аудиовизуальных произведений (в том числе фильмов), а также объектов авторского права и/или смежных прав, используемых при производстве (создании) аудиовизуальных произведений (в том числе фильмов).

Для налоговых целей в этих случаях такие нерезиденты считаются бенефициарами в отношении полученных роялти (п. 103.3 НКУ).

Бенефициарность в разъяснениях налоговиков

Как обложить налогом дивиденды, выплачиваемые юридическому лицу – резиденту Республики Кипр, но их конечным бенефициарным получателем является физическое лицо – резидент Государства Израиль.

...в случае если нерезидент (резидент Республики Кипр) – непосредственный получатель дохода в виде дивидендов не является фактическим (конечным) бенефициарным получателем такого дохода, то при выплате резиденту Республики Кипр такого дохода разрешается применение международного договора Украины со страной, резидентом которой является фактический (конечный) бенефициарный получатель такого дохода, то есть с Государством Израиль, в части освобождения от налогообложения или применения сниженной ставки налога, при условии предоставления документов, определенных подпунктами "а" и "б" п. 103.4 ст. 103 Кодекса.

(ИНК ГНСУ от 22.06.2020 г. № 2494/6/99-00-05-05-02-06/ІПК)

Общество планирует выплачивать дивиденды в пользу компании-нерезидента. При этом бенефициарным собственником таких дивидендов будет признано физическое лицо – резидент – контролируемое лицо, которое задекларирует и уплатит налог по ставке 5 процентов.

...в случае вступления в силу с 01.01.2022 положений п. 170.13 ст. 170 Кодекса налогообложение суммы дивидендов, полученных физическим лицом – резидентом – контролирующим лицом, будет осуществляться по ставке 5 проц., если указанная сумма получена от юридических лиц Украины – плательщиков налога на прибыль (кроме институтов совместного инвестирования), либо по ставке 9 проц., если доход получен от институтов совместного инвестирования, субъектов хозяйствования, не являющихся плательщиками налога на прибыль.

При этом во время выплаты резидентом Украины в пользу нерезидента дохода с источником его происхождения из Украины, в том числе дивидендов, удерживается налог с таких доходов, указанных в пп. 141.4.1 данного пункта, по ставке в размере 15 процентов их суммы и за их счет, который уплачивается в бюджет во время такой выплаты, если иное не предусмотрено положениями международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты, вступившими в силу.

(ИНК ГНСУ от 19.03.2021 г. № 1065/ІПК/99-00-21-02-02-06)

Общество осуществляет выплату дохода в виде дивидендов в пользу учредителя – юридического лица – резидента Латвийской Республики (владеющего 100 % уставного капитала Общества).

...при выплате украинским предприятием доходов в виде дивидендов в пользу своего единственного учредителя – резидента Латвии, удерживается налог по ставке 5 процентов, предусмотренный п. 2 ст. 10 Конвенции, если получатель фактически имеет право на дивиденды и при условии предоставления латвийским резидентом справки (или ее нотариально удостоверенной копии), которая подтверждает, что он является резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины, а также других документов, если это предусмотрено международным договором Украины (п. 103.4 ст. 103 Кодекса).

(ИНК ГНСУ от 10.03.2021 г. № 878/ІПК/99-00-21-02-02-06)

...резидент Украины, который выплачивает резиденту Латвии доходы с источником их происхождения из Украины, имеет право на самостоятельное применение уменьшенной ставки налога или освобождение от налогообложения, предусмотренные Конвенцией на время выплаты этих доходов, если фактическим собственником – нерезидентом предоставлена справка (или ее нотариально удостоверенная копия), выданная компетентным органом Латвийской Республики (по форме и способом, установленными латвийским законодательством), которая соответствует указанным в п. 103.5 ст. 103 Кодекса требованиям касательно легализации и перевода на украинский язык официальных документов, выданных иностранными компетентными органами, в порядке, установленном законодательством Украины.

(ИНК ГНСУ от 03.03.2021 г. № 775/ІПК/99-00-16-01-02-06)

Общество осуществляет транспортно-экспедиторскую деятельность и планирует заказывать услуги фрахта (морских международных перевозок) у компании – резидента Турецкой Республики.

...поскольку положения Соглашения не содержат определенных требований о бенефициарности получателя дохода в виде выплат от эксплуатации морских транспортных средств в международных перевозках, общество (налоговый агент) имеет право на время выплаты такого дохода нерезиденту (резиденту Турецкой Республики) самостоятельно применять нормы ст. 8 "Международные перевозки" Соглашения без подтверждения того, что такой нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода.

(ИНК ГНСУ от 16.01.2021 г. № 211/ІПК/26-15-04-09-11)

Основанием для освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины является представление нерезидентом с учетом особенностей, предусмотренных пунктами 103.5 и 103.6 ст. 103 Кодекса, лицу (налоговому агенту), выплачивающему ему доходы, справки (или ее нотариально удостоверенной копии), которая подтверждает, что нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины (далее – справка), а также других документов, если это предусмотрено международным договором Украины (п. 103.4 ст. 103 Кодекса).

Справка выдается компетентным (уполномоченным) органом соответствующей страны, определенным международным договором Украины, по форме, утвержденной согласно законодательству соответствующей страны, и должна быть надлежащим образом легализована, переведена в соответствии с законодательством Украины (п. 103.5 ст. 103 Кодекса).

В соответствии с абз. "ii" ст. 3 Соглашения термин "компетентный орган" в Турции означает Министра финансов Турции или его полномочного представителя.

(ИНК ГНСУ от 19.10.2020 г. № 4299/ІПК/99-00-05-05-02-06)

Между Обществом и резидентом Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии (далее – Нерезидент) заключено соглашение, в соответствии с которым Нерезидент предоставляет Обществу неисключительную и не подлежащую передаче лицензию на использование информации, а Общество уплачивает нерезиденту вознаграждение в виде роялти.

...при выплате резидентом Украины сумм роялти в пользу резидента Великобритании, являющегося бенефициарным (фактическим) собственником полученного дохода, должна применяться ставка налогообложения, указанная в п. 2 ст. 12 Конвенции.

(ИНК ГНСУ от 25.06.2021 г. № 2532/ІПК/99-00-21-02-02-06)

Общество планирует приобрести долю в размере 100 % в уставном капитале резидента Украины, находящегося в 100 % собственности резидента Кипра. Значительную часть в структуре баланса резидента Украины составляет недвижимое имущество, являющееся объектом хозяйственной деятельности. Нерезидент-продавец предоставил сертификат налоговой резидентности за год, в котором планируется продажа актива. Нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода.

...поскольку налогообложение доходов от отчуждения любых видов имущества (в частности акций, долей и прочих корпоративных прав) регулируется исключительно ст. 13 Конвенции, на доходы лица, которое в понимании Конвенции является резидентом Кипра, от отчуждения любых корпоративных прав в уставном капитале резидента Украины действие ст. 20 Конвенции не распространяется.

С учетом указанного, доходы от отчуждения акций, которые получают более 50 процентов их стоимости или большей части стоимости прямо или косвенно от недвижимого имущества, расположенного в Украине, но такое недвижимое имущество является объектом хозяйственной деятельности (и в результате этого согласно положениям пп. "iii" пп. "b" п. 5 ст. 13 Конвенции к этим доходам не может применяться п. 4 ст. 13 Конвенции), подлежат налогообложению в соответствии с п. 6 ст. 13 Конвенции.

Также, учитывая то, что в п. 4 ст. 13 Конвенции речь идет исключительно о налогообложении доходов от отчуждения определенной категории акций, доходы от отчуждения корпоративных прав (в значении этого понятия, предоставляемом действующим законодательством Украины) иных, чем те, что удостоверены акциями, подпадают под действие положений п. 6 ст. 13 Конвенции, согласно которым эти доходы подлежат налогообложению только в Республике Кипр при условии, что такие доходы, полученные налоговым резидентом Кипра из украинских источников, по правилам кипрского налогового законодательства являются объектом налогообложения.

(ИНК ГНСУ от 26.05.2021 г. № 2021/ІПК/99-00-21-02-02-06)

А если своевременно не определились с бенефициаром

Если так случилось, что пока определялись с бенефициаром или же не имели надлежащего подтверждения бенефициарности на момент выплаты дохода нерезиденту пришлось удержать с нерезидента "по полной" – можно произвести соответствующий перерасчет.

В частности, налоговики соглашаются (см. разъяснение из категории 102.16 раздела "Запитання – відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)): если налог удержан в соответствии с законодательством Украины, но нерезидент имеет право на налогообложение доходов по ставкам, установленным международным договором, и предоставил за соответствующий отчетный период справку после выплаты ему доходов, то может быть применена процедура возмещения (возврата) уплаченного налога путем возврата разницы между удержанной суммой налога и суммой, подлежащей уплате в соответствии с условиями международного договора.

Либо же нерезидент может осуществить перерасчет в своей юрисдикции на основании переплаченного в Украине налога, получив соответствующую справку в соответствии с Порядком № 1264.

1. НКУНалоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Приказ № 173приказ ГНА Украины "О подтверждении статуса налогового резидента Украины" от 12.04.2002 г. № 173.

3. Порядок № 1264 – Порядок выдачи справки об уплаченном нерезидентом в Украине налоге на прибыль (доходах), утвержденный приказом Минфина от 03.12.2012 г. № 1264.

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2021

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание Вестник МСФО
Контакты редакции:
ifrs@ligazakon.ua
 
Данный функционал доступен подписчикам в электронном издании.
Если Вы еще не выписываете издание, закажите бесплатный доступ к демо-номеру
или подпишитесь на издание Вестник МСФО