Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Инициативный и обязательный аудит ООО и ОДО: как не спутать и корректно выполнить

В перечне услуг аудиторских фирм с недавних пор появился аудит во исполнение Закона Украины "Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью" (далее – Закон об ООО, Закон). У новой услуги имеются все шансы стать востребованной, но необходимо четко понять, как юридически и методологически правильно проводить такой аудит, придерживаясь одновременно требований Закона об ООО, профильного аудиторского Закона и Международных стандартов аудита (далее – МСА).

Блиц-анализ Закона об ООО

17 июня 2018 г. вступил в силу новый Закон Украины "Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью" от 06.02.2018 г. № 2275-VIII. Новый Закон призван стать базовым в регулировании правового статуса хозяйственных организаций, образованных в форме обществ с ограниченной ответственностью (далее – ООО) и обществ с дополнительной ответственностью (далее – ОДО).

Как указал законодатель, Закон об ООО принят с целью усовершенствования регулирования отношений, связанных с созданием, деятельностью и прекращением обществ с ограниченной и дополнительной ответственностью. Кроме того, Закон должен помочь устранить значительные недостатки, существующие в действующем законодательстве, а также привести его в соответствие с нормами и концептуальными подходами, характерными для законодательных актов Европейского Союза и стран – членов ЕС.

Принятие отдельного комплексного Закона об ООО должно стать логичным продолжением пути развития украинского законодательства, заложенного принятием Закона Украины "Об акционерных обществах", и помочь урегулировать соответствующие взаимоотношения с надлежащей степенью детализации, обеспечить необходимую гибкость регулирования, устранить дублирования и расхождения в действующих нормативно-правовых актах, способствовать улучшению инвестиционного климата и условий ведения предпринимательской деятельности.

Принятие Закона об ООО является, бесспорно, важным шагом в реформировании корпоративного законодательства Украины, поскольку данный документ содержит много прогрессивных норм, которые должны в первую очередь защитить участников ООО и ОДО.

В частности, Закон об ООО совершенствует механизм контроля за деятельностью исполнительного органа общества и привлечения к ответственности его членов. Вместе с тем законодатель побеспокоился о создании соответствующих механизмов, которые позволили бы участникам осуществлять эффективный контроль за деятельностью исполнительного органа и при необходимости привлечь к ответственности недобросовестных менеджеров.

Так, в Законе об ООО определены случаи привлечения к ответственности должностных лиц общества:

– должностные лица общества, виновные во введении в заблуждение участников общества относительно его финансового состояния, в частности путем представления (включения) недостоверной информации в документы общества, что привело к осуществлению неправомерных выплат, несут вместе с участниками солидарную ответственность по обязательствам касательно возврата выплат обществу (ч. 5 ст. 26 Закона);

– члены исполнительного органа солидарно несут субсидиарную ответственность по обязательствам общества в случае нарушения обязанности относительно созыва общего собрания участников на протяжении 60 дней с момента снижения стоимости чистых активов общества более чем на 50 % в сравнении с таким показателем по состоянию на конец предыдущего года и в случае признания общества банкротом до окончания трехлетнего срока со дня снижения стоимости чистых активов (ч. 4 ст. 31 Закона);

– члены наблюдательного совета общества и члены исполнительного органа общества несут ответственность перед обществом за убытки, причиненные обществу их виновными действиями или бездействием (ч. 2 ст. 40 Закона);

– должностные лица общества, виновные в нарушении порядка совершения значительных сделок (ч. 5 ст. 44 Закона) или сделок с заинтересованностью (ч. 4 ст. 45 Закона), солидарно отвечают за убытки, причиненные обществу.

Аудит как механизм финансового контроля

Конечно же, любая ответственность возможна лишь при условии доказанности вины должностного лица в совершении указанных нарушений.

Как показывает судебная практика, доказать наличие признаков злоупотреблений или мошенничества с финансовой отчетностью в действиях должностных лиц довольно сложно и без привлечения независимого аудитора и проведения аудиторской проверки и судебной экспертизы практически невозможно.

С целью обеспечения действенного механизма финансового контроля со стороны участников общества ст. 41 Закона об ООО предусмотрено, что по требованию участника или участников, которым совокупно принадлежит 10 и более процентов уставного капитала общества, проводится аудит финансовой отчетности общества с привлечением аудитора (аудиторской фирмы), не связанного (не связанной) имущественными интересами с обществом, должностными лицами общества или с его участниками.

В таком случае участник (участники) общества самостоятельно заключает с определенным им аудитором (аудиторской фирмой) договор на проведение аудита финансовой отчетности общества, в котором указывается объем аудиторских услуг.

Расходы, связанные с проведением аудита финансовой отчетности, возлагаются на участника (участников), по требованию которого проводится такой аудит, если иное не установлено уставом общества. Общее собрание участников общества может принять решение о возмещении расходов участника на аудит финансовой отчетности общества.

Исполнительный орган общества в течение 10 дней с даты получения запроса участника (участников) о таком аудите и экземпляра оригинала договора на проведение аудита финансовой отчетности общества обязан обеспечить аудитору возможность проведения аудита и представить заверенные подписью уполномоченного лица общества копии всех документов согласно определенному в договоре объему аудиторских услуг.

Как правило, аудит в соответствии со ст. 41 Закона об ООО может инициировать участник ООО или ОДО в случае:

• наличия спора между участниками и обществом относительно размера дивидендов;

• несогласия участника с размером стоимости доли, выплачиваемой обществом при выходе участника из общества;

• корпоративного спора между участниками;

• несогласия участника с действиями исполнительного органа общества;

• спора относительно управления обществом;

• оформления наследства на долю в уставном капитале;

• прочих корпоративных споров.

Предложенная норма на первый взгляд кажется на самом деле действенным механизмом для осуществления финансового контроля участников ООО и ОДО за деятельностью хозяйственного общества. Тем не менее на практике в связи с несогласованностью положений Закона об ООО с другими нормативными актами реализация предложенных норм осложнена, а иногда и вовсе невозможна.

МСА и Закон об ООО – нормативная несогласованность

Ввиду положений ст. 41 Закона об ООО аудит финансовой отчетности инициируется участником общества без согласования данного вопроса с общим собранием общества и его исполнительным органом. Договор на проведение аудита заключается непосредственно между участником и субъектом аудиторской деятельности, а сам аудит проводится на основании копий документов, представляемых участнику – инициатору аудита исполнительным органом общества.

Указанные положения Закона об ООО не совсем согласовываются с МСА*, поскольку в соответствии с МСА обязательным условием проведения аудита является обеспечение аудитора доступом ко всей информации, являющейся важной для составления финансовой отчетности, а также неограниченным доступом к работникам субъекта хозяйствования, от которых аудитор считает необходимым получить аудиторские доказательства.

Международные стандарты по контролю качества, аудиту, обзору, иному предоставлению уверенности и сопутствующих услуг можно найти по следующим ссылками (издания 2016 – 2017 гг.):

Часть І;

Часть ІІ;

Часть ІІІ.

Международные стандарты аудита (МСА 200 "Общие цели независимого аудитора и проведение аудита согласно международным стандартам аудита") обязательны к применению и требуют, чтобы аудитор осуществлял профессиональное суждение и сохранял профессиональный скептицизм при планировании и выполнении аудита, в частности:

• идентифицировал и оценивал риски существенного искажения вследствие мошенничества или ошибки исходя из понимания субъекта хозяйствования и его среды, включая внутренний контроль субъекта хозяйствования;

• получал достаточные и приемлемые аудиторские доказательства относительно существования существенных искажений путем разработки и выполнения соответствующих действий в ответ на оцененные риски;

• формулировал мнение о финансовой отчетности, исходя из выводов, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств.

Согласно МСА 500 "Аудиторские доказательства" аудитор при разработке и выполнении аудиторских процедур должен учитывать уместность и надежность информации, которая будет использоваться в качестве аудиторских доказательств.

Таким образом, основной целью аудитора является получение приемлемых аудиторских доказательств для обоснования мнения и отчета аудитора.

Особое внимание аудитор должен обращать на:

• аудиторские доказательства, противоречащие другим полученным аудиторским доказательствам;

• информацию, вызывающую сомнения относительно достоверности документов и ответов на запросы, которые будут использоваться в качестве аудиторских доказательств;

• условия, которые могут свидетельствовать о мошенничестве;

• обстоятельства, предполагающие проведение аудиторских процедур дополнительно к процедурам, требующимся МСА.

Учитывая указанные требования МСА, аудит финансовой отчетности общества на основании лишь представленных копий невозможен. Кроме того, ввиду ограничения доступа аудитора к документам общества и его персоналу, выполнить аудит согласно ст. 41 Закона об ООО довольно сложно в части соблюдения МСА, что может существенно снизить доверие пользователей к его результатам и стать причиной опровержения заключений аудитора в суде.

Важные отличия

Давайте рассмотрим и другой аспект проведения аудита финансовой отчетности хозяйственных обществ в форме ООО и ОДО. Так, ООО или ОДО может быть крупным или средним предприятием, или относиться к субъектам хозяйствования, осуществляющим деятельность в добывающих отраслях, или быть финансовым учреждением. Согласно Закону Украины "Об аудите финансовой отчетности и аудиторской деятельности" такие субъекты обязаны обнародовать финансовую отчетность общества вместе с аудиторским заключением.

Поскольку ст. 41 Закона об ООО предусматривает проведение аудита финансовой отчетности, у кого-то может сложиться мнение, что это один и тот же аудит, и вызвать у некоторых руководителей ООО и ОДО соблазн переложить расходы по проведению обязательного аудита финансовой отчетности непосредственно на участников общества.

С уверенностью можно утверждать, что это ошибочное мнение.

Аудит – обязательный и инициативный

Правовые принципы аудита финансовой отчетности и осуществления аудиторской деятельности определены с 01.10.2018 Законом Украины "Об аудите финансовой отчетности и аудиторской деятельности" (далее – Закон об аудите).

Аудитом финансовой отчетности согласно Закону об аудите является аудиторская услуга по проверке данных бухгалтерского учета и показателей финансовой отчетности и/или консолидированной финансовой отчетности юридического лица, либо представительства иностранного субъекта хозяйствования, либо другого субъекта, представляющего финансовую отчетность и консолидированную финансовую отчетность группы, с целью выражения независимого мнения аудитора о ее соответствии по всем существенным аспектам требованиям национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета, международных стандартов финансовой отчетности или другим требованиям.

Кроме того, Закон об аудите определяет понятие "обязательный аудит финансовой отчетности". Это аудит финансовой отчетности (консолидированной финансовой отчетности) субъектов хозяйствования, которые согласно законодательству обязаны обнародовать или представлять финансовую отчетность (консолидированную финансовую отчетность) пользователям финансовой отчетности вместе с аудиторским отчетом, который проводится субъектами аудиторской деятельности на основаниях и в порядке, предусмотренных указанным Законом.

Итак, аудит является обязательным, если финансовая отчетность субъекта хозяйствования подлежит обнародованию или если субъект хозяйствования обязан представлять финансовую отчетность пользователям вместе с аудиторским отчетом.

Если ООО или ОДО является крупным или средним предприятием, либо относится к субъектам хозяйствования, осуществляющим деятельность в добывающих отраслях, либо является финансовым учреждением, то аудит финансовой отчетности такого хозяйственного общества, подлежащей обнародованию, относится к обязательному аудиту, а вся ответственность за проведение аудита возлагается на органы управления такого общества, поскольку согласно ст. 11 Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности" ответственность за своевременное и в полном объеме представление и обнародование финансовой отчетности несет уполномоченный орган (должностное лицо), осуществляющий руководство предприятием, или собственник в соответствии с законодательством и учредительными документами.

Случаи проведения инициативного аудита в ООО и ОДО:

• спор между участниками и обществом относительно размера дивидендов;

• несогласие участника с размером стоимости доли, выплачиваемой обществом при выходе участника из него;

• корпоративный спор между участниками;

• несогласие участника с действиями исполнительного органа общества;

• спор относительно управления обществом;

• оформление наследства на долю в уставном капитале;

• прочие корпоративные споры.

Выбор аудитора

Закон об аудите предусматривает, что обязательный аудит ООО и ОДО может выполняться не любым аудитором. Согласно нормам данного Закона выбор аудитора осуществляется в порядке, предусмотренном его ст. 29. Ею определяется порядок назначения и отстранения субъекта аудиторской деятельности от предоставления услуг по обязательному аудиту финансовой отчетности.

Так, субъект аудиторской деятельности для предоставления услуг по обязательному аудиту финансовой отчетности в соответствии с Законом об аудите может назначаться, в частности, общим собранием участников, органом управления по согласованию с центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной финансовой политики государственных (коммунальных) предприятий и хозяйственных обществ, в которых государству принадлежит 100 процентов акций (долей, паев) уставного капитала, другим вышестоящим органом управления согласно законодательству и учредительным документам. Назначенным для предоставления услуг по обязательному аудиту финансовой отчетности может быть субъект аудиторской деятельности, отвечающий требованиям, установленным данным Законом, и включенный в соответствующий раздел Реестра.

Если общее собрание участников хозяйственного общества не может состояться по причине отсутствия кворума, решение о назначении аудитора может принять наблюдательный совет такого общества. Если наблюдательный совет не сформирован или его создание не обязательно в соответствии с законодательством, решение о назначении субъекта аудиторской деятельности принимается исполнительным органом такого общества.

Предприятия, представляющие общественный интерес

На предприятиях, представляющих общественный интерес, проводится конкурс по отбору субъектов аудиторской деятельности, которые могут быть назначены для предоставление услуг по обязательному аудиту финансовой отчетности такого предприятия. В конкурсе могут принимать участие субъекты аудиторской деятельности, отвечающие требованиям, установленным указанным Законом к субъектам аудиторской деятельности, которые могут предоставлять услуги по обязательному аудиту финансовой отчетности предприятий, представляющих общественный интерес, включенные в соответствующий раздел Реестра, у которых за предыдущий годовой отчетный период сумма вознаграждения от каждого из предприятий, представляющих общественный интерес, которым предоставлялись услуги по обязательному аудиту финансовой отчетности в течение этого периода, не превышала 15 процентов общей суммы дохода от предоставления аудиторских услуг и у которых отсутствуют ограничения, связанные с продолжительностью предоставления услуг такому предприятию.

Для проведения конкурса предприятием, представляющим общественный интерес, разрабатываются и обнародуются порядок его проведения и однозначные прозрачные и недискриминационные критерии отбора как минимум двух субъектов аудиторской деятельности, которые представляются на рассмотрение органов, назначающих субъектов аудиторской деятельности для предоставления услуг по обязательному аудиту финансовой отчетности.

Ответственность за проведение конкурса возлагается на аудиторский комитет предприятия, представляющего общественный интерес, или другой орган (подразделение), на который возлагаются соответствующие функции. По результатам конкурса аудиторский комитет предоставляет обоснованные рекомендации по назначению субъекта (субъектов) аудиторской деятельности для предоставления услуг по обязательному аудиту финансовой отчетности, которые должны содержать как минимум два предложения по отбору субъектов аудиторской деятельности для проведения обязательного аудита финансовой отчетности.

Предприятия, представляющие общественный интерес, до подписания договора на аудит финансовой отчетности информируют о субъекте аудиторской деятельности, который будет предоставлять эти услуги, соответствующий орган государственной власти, которому согласно законодательству представляется финансовая отчетность вместе с аудиторским заключением.

Отстранение аудитора

Субъект аудиторской деятельности может быть отстранен от выполнения задания по обязательному аудиту финансовой отчетности до завершения срока, оговоренного договором с органом управления юридического лица, которому предоставляются соответствующие аудиторские услуги. Отстранить субъект аудиторской деятельности от выполнения задания по обязательному аудиту может орган управления на основании достаточных обоснованных доказательств нарушения субъектом аудиторской деятельности требований указанного Закона.

Кроме того, собственники пяти или более процентов акций (долей, паев) уставного капитала предприятия, представляющего общественный интерес, наблюдательный орган такого предприятия, Инспекция, орган государственной власти, которому согласно законодательству представляется финансовая отчетность вместе с аудиторским заключением, могут обратиться в суд с требованием к органу управления об отстранении субъекта аудиторской деятельности при наличии фактов нарушения указанного Закона, что не запрещает таким участникам инициировать проведение аудита финансовой отчетности в соответствии со ст. 41 Закона об ООО.

Резюме статьи

Таким образом, процедуры назначения аудитора в соответствии со ст. 29 Закона об аудите и ст. 41 Закона об ООО существенно отличаются. Обязательный аудит финансовой отчетности и аудит по требованию участника являются разными аудитами и предназначены для различного круга пользователей. Несоблюдение процедуры отбора аудитора, предусмотренной ст. 29 Закона об аудите, в дальнейшем может быть основанием для непризнания отчета аудитора.

Вместе с тем наличие возможности отстранения и назначения аудитора участниками ООО и ОДО, а также проведение аудита финансовой отчетности ООО и ОДО согласно разным законам и процедурам может привести к существованию нескольких аудиторских отчетов относительно одной финансовой отчетности с абсолютно разными заключениями, что может лишь усугубить корпоративный спор.

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание Вестник МСФО
Контакты редакции:
ifrs@ligazakon.ua
 
Данный функционал доступен подписчикам в электронном издании.
Если Вы еще не выписываете издание, закажите бесплатный доступ к демо-номеру
или подпишитесь на издание Вестник МСФО