МСФО 15 стал обязательным для отчетных периодов, начинающихся с 1 января 2018 года. Данный стандарт существенно изменил подходы к учету дохода, он устанавливает принципы, которые Компания должна применять при оценке и признании доходов и денежных потоков, возникающих в результате договора с клиентом.
Основной принцип этого cтандарта заключается в том, что Компания признает доход в результате передачи обещанных товаров или услуг клиентам в сумме, отражающей компенсацию, на которую она ожидает получить право в обмен на эти товары или услуги.
Компания применяет этот cтандарт ко всем договорам с клиентами, за исключением следующих:
1) соглашений об аренде, относящихся к сфере применения МСФО 16 "Аренда";
2) финансовых инструментов и других контрактных прав или обязательств, относящихся к сфере применения МСФО 9 "Финансовые инструменты".
Для признания дохода Компания должна применять пятишаговую модель:
1) идентифицировать договор (контракт);
2) идентифицировать отдельные обязательства по исполнению в пределах заключенного договора;
3) определить цену договора (операции);
4) распределить цену договора (операции) между обязательствами по исполнению;
5) признать доход, когда (или по мере того, как) она исполняет (удовлетворяет) обязательства по исполнению.
Шаг первый
Компания учитывает договор с клиентом, относящийся к сфере применения этого стандарта, только тогда, когда выполняются все перечисленные далее критерии (параграф 9 МСФО 15):
а) стороны договора утвердили договор (письменно, устно или в соответствии с другой обычной практикой ведения бизнеса) и готовы выполнять свои обязательства;
б) Компания может определить права каждой стороны в отношении товаров или услуг, которые будут переданы;
в) Компания может определить условия оплаты за товары или услуги, которые будут переданы;
г) договор имеет коммерческую сущность (то есть ожидается, что риск, время или величина будущих денежных потоков Компании изменятся в результате договора); и
ґ) вполне вероятно, что Компания получит компенсацию, на которую она будет иметь право в обмен на товары или услуги, которые будут переданы клиенту.
Договор – это соглашение между двумя или более сторонами, которое обуславливает права и обязанности, являющиеся юридически обязательными. Юридическая обязательность прав и обязанностей в договоре является вопросом законодательства. Договоры могут быть письменными, устными или принятыми в обычной практике ведения бизнеса Компании. Практика и процессы, применяемые для заключения договоров с клиентами, различны в зависимости от юрисдикции, отрасли и Компании. Кроме того, и Компания может заключать разные договоры (например, это может зависеть от типа клиентов или характера обещанных товаров или услуг). Компания должна проанализировать эти практики и процессы, чтобы определить, создает ли договор с клиентом права и обязанности, выполнение которых является юридически обязательным (и если создает, то когда) (параграф 10 МСФО 15).
Для Компании, управляющей активами паевого инвестиционного фонда, при определении вознаграждения с управления активами, Договором в понимании МСФО 15 является регламент этого паевого инвестиционного фонда.
Когда какая-либо часть договора выполнена, Компания должна отражать договор в отчете о финансовом состоянии как контрактный актив или контрактное обязательство, в зависимости от соотношения между выполнением Компанией своего обязательства по договору и оплатой, осуществленной клиентом. Компания отражает любые безусловные права на компенсацию отдельно как дебиторскую задолженность (параграф 105 МСФО 15).
Дебиторская задолженность – это право Компании на компенсацию, являющееся безусловным. Право на компенсацию является безусловным, если для того чтобы наступила дата уплаты такой компенсации, необходимо лишь течение времени. Например, Компания признает дебиторскую задолженность, если она имеет настоящее право на уплату, даже при том, что эта сумма в будущем может подлежать возврату. Компания учитывает дебиторскую задолженность в соответствии с МСФО 9. После первоначального признания дебиторской задолженности в результате договора с клиентом любую разницу между оценкой дебиторской задолженности в соответствии с МСФО 9 и соответствующей признанной суммой дохода следует представлять как расходы (например, как убыток от уменьшения полезности) (параграф 108 МСФО 15).
Компания отражает "договорное обязательство" в момент осуществления платежа клиентом или в момент, когда такой платеж подлежит уплате (в зависимости от того, какая дата раньше), если клиент компенсирует Компании стоимость актива/услуги или у Компании имеется безусловное право на сумму компенсации (дебиторская задолженность) до даты фактического предоставления услуги клиенту.
Компания отражает "договорный актив", за исключением сумм, отражаемых как дебиторская задолженность, если Компания передает активы или предоставляет услуги клиенту до того, как клиент компенсирует их стоимость, или до даты, когда компенсация будет подлежать уплате клиентом.
Поэтому для четкого урегулирования данного вопроса условиями договора важно предусмотреть, когда возникает право Компании на компенсацию.
Учитывая особенности взаимодействия КУА и ИСИ для паевых инвестиционных фондов, рекомендуем в решении уполномоченного органа об определении размера вознаграждения КУА предусматривать, когда возникает у Компании право на оплату. Например, право на оплату услуг в конце каждого месяца после начисления.
Шаг второй
Компания на дату заключения договора оценивает услуги, обещанные по договору с клиентом, и идентифицирует как обязательство к исполнению каждое обещание передать покупателю (параграф 22 МСФО 15):
1) услугу (или совокупность услуг), являющихся обособленными;
или
2) серию обособленных услуг, которые являются одинаковыми по сути и передаются/предоставляются покупателю по одной и той же схеме.
На момент заключения договора на управление активами Компания определяет обязательства к исполнению.
Согласно решению НКЦБФР от 13.08.2013 № 1468 вознаграждение компании по управлению активами определяется как процент стоимости чистых активов института совместного инвестирования, а вознаграждение компании по управлению активами венчурного фонда определяется как процент стоимости чистых активов института совместного инвестирования и/или прироста стоимости чистых активов института совместного инвестирования. Вознаграждение компании по управлению активами как процент стоимости чистых активов института совместного инвестирования начисляется ежемесячно.
По решению наблюдательного совета корпоративного инвестиционного фонда или уполномоченного органа компании по управлению активами паевого инвестиционного фонда в соответствии с регламентом института совместного инвестирования кроме вознаграждения Компании может выплачиваться премия (кроме открытых институтов совместного инвестирования).
Шаг третий
На этапе определения цены операции (стоимости вознаграждения) Компания должна предположить, что услуга будет предоставлена, как обещано в соответствии с действующим договором, и что договор не будет отменен, обновлен или изменен (параграф 49 МСФО 15).
Чтобы определить цену операции, Компания должна рассмотреть условия договора и свою обычную практику бизнеса.
Компенсация, обещанная в договоре, может включать фиксированные суммы, переменные суммы, либо и те, и другие суммы (параграф 47 МСФО 15).
Вознаграждения Компании по управлению активами (цена операции) являются переменной, поскольку стоимость чистых активов института совместного инвестирования зависит от условий рынка и, соответственно, чувствительна к факторам вне сферы влияния организации. При помощи метода ожидаемой стоимости наилучшим образом можно спрогнозировать ожидаемую величину переменной компенсации.
Оценивая, существует ли высокая вероятность того, что когда неопределенность, связанная с переменной компенсацией, будет в основном решена, существенного сторнирования суммы признанного кумулятивного дохода не произойдет, Компания должна учесть как вероятность такого события, так и величину сторнирования дохода. Среди факторов, которые могут увеличить указанную вероятность или величину сторнирования дохода (параграф 57 МСФО 15), в частности, следующие:
(a) на величину компенсации довольно сильно воздействуют факторы, на которые Компания не может влиять. Такими факторами могут быть волатильность на рынке, решения или действия третьих сторон;
(б) предполагается, что неопределенность в отношении величины компенсации не будет решена в течение продолжительного периода времени;
(в) Компания имеет ограниченный опыт (или иное подтверждение) работы с подобного рода договорами, либо такой опыт (или иное подтверждение) имеет ограниченную прогнозную стоимость;
(г) практикой Компании является либо предоставление широкого диапазона ценовых уступок, либо изменение сроков и условий оплаты подобных договоров при подобных обстоятельствах;
(ґ) договор предусматривает большое количество и широкий диапазон возможных сумм компенсации.
Опыт работы предоставления услуг по управлению активами не позволяет со значительной уверенностью прогнозировать развитие и состояние рынка в будущем. Соответственно, при заключении соглашения Компания не может сделать высокой степени уверенности вывод, что не произойдет значительного уменьшения/увеличения цены операции.
Оценивая влияние неопределенности на величину переменной компенсации, на которую Компания получит право, она должна применять один метод последовательно в течение срока действия договора. Кроме того, Компания должна рассмотреть всю информацию (за прошлые периоды, текущую и прогнозную), являющуюся доступной для Компании, и выявить достаточное количество величин возможной компенсации (параграф 54 МСФО 15).
Компания признает обязательства по возмещению, если субъект хозяйствования получает компенсацию от клиента и рассчитывает возместить клиенту часть или всю сумму компенсации. Обязательство по возмещению оценивается по величине полученной компенсации (или дебиторской задолженности), на которую, как предполагает Компания, она не будет иметь права (то есть суммы, не включенные в цену операции). Обязательства по возмещению (и соответствующее изменение цены операции и, следовательно, обязательства по договору) следует обновлять в конце каждого отчетного периода в целях отражения изменения обстоятельств (параграф 55 МСФО 15).
Может произойти, что рассчитанная цена не будет соответствовать результату конкретного договора. Компания должна корректировать свою оценку цены операции (стоимость вознаграждения), учитывая требования Закона Украины "Об институтах совместного инвестирования" и нормативно-правовых актов НКЦБФР:
– для вознаграждения, определяемого как процент стоимости чистых активов института совместного инвестирования на последний день месяца;
– для вознаграждения, определяемого от прироста стоимости чистых активов института совместного инвестирования (при наличии) на последний день года;
– для премии по результатам деятельности за отчетный год (при наличии) на дату принятия решения наблюдательного совета корпоративного инвестиционного фонда или уполномоченного органа компании по управлению активами паевого инвестиционного фонда.
Соответственно, на конец каждого месяца/года Компания может принять решение, что в цену операции включается фактическая сумма вознаграждения с управления активами, поскольку это решает вопрос неопределенности.
Шаг четвертый касательно доходов от управления активами, как правило, не применяется.
Шаг пятый
Компания признает доход от предоставления услуг, когда (или по мере того, как) она выполняет обязательства по исполнению, передавая обещанную услугу клиенту. Актив передается, когда (или по мере того, как) клиент получает контроль над таким активом (параграф 31 МСФО 15).
На момент заключения договора для каждого идентифицированного обязательства по исполнению Компания должна определить, выполнила ли она это обязательство по исполнению с течением времени, или в определенный момент времени.
Обязательства по управлению активами выполняются Компанией с течением времени (выполняется критерий, предусмотренный параграфом Б2 МСФО 15: клиент одновременно получает и потребляет выгоды, предоставляемые в результате деятельности Компании в процессе выполнения последней своего обязательства).
МСФО 15 предусматривает:
(і) Для каждого обязательства по исполнению, выполняемого с течением времени, в соответствии с пунктами 35 – 37 Компания признает доход в течение определенного времени, оценивая прогресс на пути к полному выполнению такого обязательства по исполнению. При измерении прогресса цель заключается в том, чтобы отразить результаты деятельности Компании по передаче контроля над товарами или услугами, обещанными клиенту (то есть выполнение обязательства по исполнению) (параграф 39 МСФО 15);
(іі) Для всех обязательств по исполнению, выполняемых с течением времени, Компания применяет единый метод измерения прогресса, и Компания должна применять этот метод последовательно к подобным обязательствам по исполнению и при подобных обстоятельствах. В конце каждого отчетного периода Компания проводит переоценку прогресса на пути к полному выполнению обязательств по исполнению, выполняемых с течением времени (параграф 40 МСФО 15).
К соответствующим методам оценки прогресса относятся методы оценки по результатам и методы оценки по ресурсам. В пунктах Б14 – Б19 изложены наставления по использованию методов оценки по результатам и методов оценки по ресурсам для измерения продвижения на пути к полному выполнению субъектом хозяйствования обязательства по исполнению (параграф 41 МСФО 15).
Компания может осуществлять измерение прогресса к полному выполнению обязательства по исполнению, используя метод оценки по результатам.
Компания признает доход для обязательства по исполнению, выполняемого с течением времени, только если Компания может обоснованно оценить свой прогресс на пути к полному выполнению обязательства по исполнению. Компания не сможет обоснованно оценить свой прогресс на пути к полному выполнению обязательства по исполнению, если у нее недостаточно достоверной информации, необходимой для применения соответствующего метода оценки прогресса (параграф 44 МСФО 15).
К методам оценки по результату относятся, в частности, анализ выполнения, завершенного на сегодняшний день, оценки достигнутых результатов, осуществленные этапы, прошедшее время (параграф Б15 МСФО 15).
Компания может признавать доход в сумме, на которую она имеет право выставить счет (параграф Б16 МСФО 15).
Учитывая изложенное, доход от вознаграждения, определяемый как процент стоимости чистых активов института совместного инвестирования, Компания может признавать на конец месяца в сумме, соответствующей произведенному расчету. При этом подчеркиваем, что для Компаний, которые управляют активами открытых институтов совместного инвестирования и негосударственных пенсионных фондов, необходимо предусмотреть учетной политикой, что доход определяется каждый рабочий день.
Вознаграждение, определяемое в соотношении к приросту стоимости чистых активов института совместного инвестирования (при наличии), определяется по результатам года.
Доход от премии по результатам деятельности за отчетный год (при наличии) начисляется по результатам года.
Результат определения размера вознаграждения за управление активами оформляется актом выполненных работ, в котором отражается расчет (оценка) достигнутых результатов на отчетную дату.
Источник: УАІБ
_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019
У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.
