То, что профессиональные суждения в системе МСФО имеют первостепенное значение – факт общеизвестный.
Но украинские главбухи не всегда оказываются готовыми к такой управленческой модели.
И тогда большую помощь бухгалтеру могут оказать ориентиры, рекомендуемые внешними источниками.
Рассмотрим пример с применением параграфа 61 МСБУ 39.
В нем говорится, что "значительное или продолжительное уменьшение справедливой стоимости инвестиции в инструмент собственного капитала ниже его себестоимости также является объективным свидетельством обесценения".
Стандарт ничего не говорит о том, как именно определить "значительность" снижения стоимости или оценить период такого снижения, как "продолжительный".
Очевидно, в данной ситуации мы имеем дело с идентификацией порога существенности.
Система МСФО не дает главбухам внятных рекомендаций в отношении фиксации рамок существенности1.
1 Единственным исключением здесь, по мнению некоторых аналитиков, является разве что установление некоторых числовых параметров определения операционных сегментов в МСФО 8 (О. Небыльцова, Р. Коршикова "Учетная политика: теперь по МСФО" – "Бухгалтерия" № 26/13).
Аудиторы E & Y, анализируя процитированное выше положение параграфа 61 МСБУ 39, отмечают следующее:
Терминам "значительное" и "продолжительное" определения не дано и значение их далее не разъясняется. Например, если цена на акции компании А значительно более волатильна, чем цена на акции компании Б, то будет ли снижение на 10 % считаться значительным в случае акций компании Б, но не в случае акций компании А? Очевидно, что возникнет необходимость в суждении при применении этого положения стандарта, но переоценка ниже фактической стоимости, скорее всего, вызовет подозрения2.
2 Применение МСФО: в 3 ч. – М.: Альпина Бизнес Букс, 2008, с. 1426.
В принципе, ничего не мешает бухгалтеру опираться на те ориентиры, которые дает ему система П(С)БУ.
Скажем, в п. 1.6 Методрекомендаций по бухучету финансовых расходов, утвержденных приказом Минфина от 01.11.2010 г. № 1300, указано, что "существенным считается время, которое составляет более 3 месяцев". Но эта рекомендация относится к квалификационным активам.
Что касается отклонения справедливой стоимости от балансовой, то в п. 2.20.1 Методрекомендаций по учетной политике предприятия, утвержденных приказом Минфина от 27.06.2013 г. № 635, можно найти 10 %-й ориентир. Но относится он к основным средствам.
Дополнительные вопросы возникают в ситуации, когда фининструмент уже был подвергнут обесценению в предыдущих отчетных периодах: по отношению к какой базе начинать отсчет "существенности" дальнейшего снижения стоимости и "продолжительности" такого снижения?
Аудиторы КПМГ по этому поводу высказываются так:
3.6.1410.20 С нашей точки зрения, при оценке того, является ли снижение справедливой стоимости в последующие, после признания убытка от обесценения, периоды значительным, степень снижения должен оцениваться по отношению к первоначальной стоимости инструмента, а не относительно его балансовой стоимости на дату признания последнего убытка от обесценения. Точно так же, по нашему мнению, при оценке того, является ли период последующего снижения справедливой стоимости продолжительным, его следует рассматривать по отношению ко всему периоду нахождения инструмента у предприятия, а не только относительно периода, прошедшего с момента признания последнего убытка от обесценения. Поэтому, с нашей точки зрения, если когда-то снижение справедливой стоимости ниже фактической стоимости было признано как убыток от обесценения, любое последующее дополнительное снижение справедливой стоимости также должно рассматриваться как обесценение, даже если величина справедливой стоимости соответствующего инструмента впоследствии (после первоначального снижения) восстановилась, при этом не имеет значения, является ли такое "новое" снижение значительным или продолжительным.
3.6.1410.30 По нашему мнению, предприятие должно выработать учетную политику, которую оно будет последовательно применять ко всем ситуациям, когда нужно определить, является снижение рыночных котировок значительным или продолжительным. В МСФО отсутствуют какие-либо количественные определители (пороги) того, что считать "значительным" или "продолжительным". С нашей точки зрения, в отношении долевых ценных бумаг, котирующихся на активном рынке, следует исходить из общих концепций значительности и существенности. По нашему мнению:
– снижение более чем на 20 процентов должно всегда, за исключением очень редких случаев, рассматриваться как значительное, и
– снижение рыночных котировок, которое сохраняется на протяжении более чем девяти месяцев, как правило, должно считаться "продолжительным"; однако может быть уместным считать продолжительным более короткий период3.
3 МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. 2007/8: В 2 ч./ч. 1. Пер. с англ. – 4-е изд. – М.: Альпина Бизнес букс, 2008., с. 575.
Прислушиваться к этим рекомендациям или нет – решать руководству предприятия.
Одно можно сказать определенно – даже если вышеуказанные параметры по тем или иным причинам не пришлись по душе главбуху, их следует иметь в виду и в случае необходимости суметь аргументировано пояснить, почему компания использует иные пороги существенности.
