Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Новые возможности и старые проблемы в работе с клиентами в свете изменений валютного регулирования и внедрения Украиной мер BEPS

Управляющий партнер юридической фирмы "АНК" Александр Кифак анализирует последние инициативы в сфере валютного регулирования, рассматриваемые парламентом.

В феврале этого года вступил в силу Закон о валюте взамен старого декрета (1993 года), которым введены послабления в валютное регулирование и изменен подход к валютному контролю:

– можно все, что прямо не запрещено НБУ (на практике – можно, но осторожно, если удастся успешно пройти финмониторинг обслуживающего банка);

– банки получили бОльшую самостоятельность и бОльшую ответственность за результаты финмониторинга;

– НБУ наделен полномочиями оперативно ввести валютные ограничения, если таких мер потребует ситуация на валютном рынке.

Ключевые валютные правила, которые имеют значение для бизнеса, можно свести к следующим пунктам:

• операции по ВЭД-контрактам должны быть закрыты за 365 дней – это значит, что расчеты по экспортным и импортным операциям между украинскими и иностранными компаниями могут проводиться без экономических санкций в течение года (а не 3 или 6 месяцев, как было ранее);

• в июне 2019 года отменена норма об обязательной продаже валютной выручки (до этого оставалось обязательство в отношении 30 % от валютной выручки, совсем недавно – 50 %, а до этого – до 90 % валютной выручки бизнес продавал);

• для юридических лиц разрешили валютные операции в пределах 2 млн. евро в год (без индивидуальных лицензий), то есть юридическое лицо может легально перечислять до 2 млн. евро в год за границу на инвестиционную деятельность, на заем нерезиденту, просто на свой заграничный счет; раньше для подобных валютных операций нужно было получить индивидуальную лицензию НБУ, что было скорее исключением, чем поголовной практикой (на практике эта норма пока не пользуется популярностью ввиду того, что банки опасаются проводить такие операции);

• физическим лицам разрешили проводить валютные операции в пределах 50000 евро в год, то есть любой человек может легально перевести за границу до 50000 евро в год на свои нужды (можно для личных целей, можно для предпринимательской деятельности); раньше делать такое можно было только по индивидуальной лицензии НБУ (за исключением ограниченного перечня случаев);

• в июле 2019 года отменены ограничения по сумме репатриации дивидендов (до этого было 12 млн. евро в месяц, еще раньше – 7 млн, а сравнительно недавно действовал мораторий на репатриацию дивидендов);

• отменена обязательная регистрация займов от нерезидентов в НБУ.

Какие возможности это дает на практике:

В операционной деятельности:

В корпоративном аспекте:

• свободные во времени расчеты по импортным и экспортным контрактам;

• возможность для украинских компаний накапливать валюту и свободнее распоряжаться валютными средствами;

• возможность пробовать новые финансовые инструменты, например, валютные свопы и форварды со своими банками.

• легальная возможность для украинцев быть собственниками иностранных компаний (без лицензии НБУ);

• полноценная возможность возвращать инвестиции классическими способами – путем выплаты процентов по займам, дивидендов;

• нет необходимости регистрировать договор займа от нерезидента в НБУ.

Следует сказать, что на практике ситуация не всегда выглядит так уж радужно, поскольку самостоятельность коммерческих банков привела к ужесточению мер финансового мониторинга с их стороны (брать на себя риски, сопряженные с принятием решений, банки явно пока не готовы, и перестраховываются по полной программе).

Для примера возьмем те же займы от нерезидента: раньше была регистрация в НБУ – были свои процедурные сложности и неудобства, но за 2 недели можно было зарегистрировать договор. Теперь же, чтобы банк взял договор займа с нерезидентом на обслуживание, нужно предоставить огромный пакет документов, пройти анализ экономической целесообразности привлечения займа и, в итоге, в лучшем случае, получить согласие банка на обслуживание займа через 2 месяца.

Также пока еще довольно ощутимым является контроль за валютными операциями физических и юридических лиц, но дальнейшее послабление ставится в прямую зависимость от реализации в Украине плана BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

План BEPS – это 15 мер, разработанных Организацией экономического сотрудничества и развития, направленных на борьбу с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения. По своей сути это законодательные либо операционные барьеры для применения наиболее популярных схем уклонения от налогообложения.

Задача минимум для Украины – пока внедрить 4 шага, направленных на борьбу со злоупотреблением налоговыми льготами.

О внедрении плана BEPS в Украине много пишут в последние два года, упоминают множество изменений в подходах к налогообложению, исполнимость которых станет вполне реальной после присоединения Украины к международному обмену информацией, что даст украинской налоговой возможность узреть часто невидимые для нее международные связи украинского бизнеса (под этим обязательством Украина подписалась, но пока без указания конкретного срока), однако до последних дней внедрение плана BEPS сохранялось скорее в статусе перспективы.

Внедрение плана BEPS. На каком мы этапе?

Повышение актуальности темы BEPS в последние несколько недель предопределили два события.

Первое – это вступление в силу в Украине в декабре этого года Многосторонней конвенции по имплементации связанных с налоговыми соглашениями мер для предотвращения BEPS (Конвенции MLI).

Второе – это регистрация в Верховной Раде законопроекта № 1210, которым предлагаются существенные изменения в Налоговый кодекс и который вызвал бурную реакцию у бизнеса.

Далее рассмотрим, что эти два акта (а также и другие, связанные с ними) с той или иной вероятностью, в той или иной редакции изменят в налогообложении украинского бизнеса.

Конвенция MLI: Конвенция направлена на проверку реальности хозяйственных операций, к которым применяются налоговые льготы по налоговым соглашениям, и на борьбу с практикой маскировки постоянных представительств.

Из принципиальных имеют значение два новшества, вводимые Конвенцией:

– тест основной цели (Principal Purpose Test) при перечислении процентов или роялти (НЕ дивидендов) нерезиденту; и

– введение критериев по длительности проектов в Украине, чтобы признать бизнес нерезидента здесь постоянным представительством.

Тест основной цели предполагает обоснование того, что основной целью операции (самой сделки либо создания компании-нерезидента, которая получает доход по такой сделке) является применение налоговой льготы. Такой тест предполагает комплексный анализ сделки, ее экономической целесообразности, реальности и управленческой самостоятельности получателя доходов (анализировать налоговая сможет все то же, что анализируют банки при проведении финмониторинга: и деловую цель, и наличие директора, и персонала, и фонда оплаты труда, и реального офиса, и прочих аспектов, указывающих на реальность и коммерческую сущность операции, к которой применяется льгота). И если по итогу такого анализа будет явно видно, что операция проведена исключительно в целях вывода процентов в удобную юрисдикцию (то есть операция не обретет экономического смысла в глазах налоговой), то, со всей вероятностью, надо будет ждать уведомления-решения о доначислении по ставке 15 % налога на репатриацию.

Еще одним существенным новшеством, которое обещает Конвенция, будут правила признания постоянными представительствами некоторых форм бизнеса в Украине, которые официально не зарегистрированы в качестве постоянных представительств нерезидента (не регистрируются для того, чтобы пользоваться льготами по Соглашениям): так, будут введены критерии для оценки систематичности (количество контрактов, заключенных через подконтрольных представителей) и продолжительности деятельности нерезидента в Украине (работы, осуществляемые свыше 30 дней, могут считаться постоянным представительством).

Как уже сказано, Конвенция вступает в силу в Украине 1 декабря и коснется 77 соглашений, включая такие юрисдикции, как Франция, КНР, Дания, Нидерланды, Польша и т. д. Не все налоговые соглашения с Украиной автоматически изменятся, поскольку для того, чтобы Соглашение с конкретной страной читалось в новой редакции (в силу Конвенции), нужно, чтобы обе страны – и Украина, и, скажем, Франция – ратифицировали одинаковые меры, предложенные Конвенцией. То есть нужно проверять Соглашения с конкретными странами – коснутся ли их те или иные изменения уже в этом году. В любом случае новые положения будут применять к операциям следующего года.

Как конкретно воплотится в Украине Конвенция – будет зависеть от формулировок в Налоговом кодексе. И уже сейчас есть видение таких изменений (например, в законопроекте № 1210).

Законопроект № 1210 – это один из трех налоговых законопроектов, касающихся крупного и среднего бизнеса, которые сейчас находятся на рассмотрении в Верховной Раде1, а именно самый "свежий", во многом сенсационный, к тому же имеющий статус безотлагательного.

1 Два других – это законопроект № 1185 (о замене налога на прибыль налогом на выведенный капитал) и законопроект № 1179 (о мерах, направленных против офшоров); оба эти законопроекта уже знакомы бизнесу, и в Раду нынешнего созыва попали уже в доработанном виде; однако они не имеют приоритетного статуса, ассоциируются с прежними политическими силами.

Этот законопроект вызвал большой общественный резонанс, даже международные бизнес-организации посчитали опрометчивыми некоторые его намерения. Тем не менее в этом законопроекте, помимо прочих положений, нашли конкретное воплощение ключевые шаги плана BEPS (даже свыше того минимума, который Украина обязалась выполнить на первом этапе), и это дает представление о том, в каком виде план BEPS, вероятнее всего, рано или поздно (очень возможно, что именно в очень скором времени) будет реализован в Украине.

Итак, каких изменений к Налоговому кодексу следует ожидать в самое ближайшее время?

1) Внедрение налогообложения КИК (контролируемых иностранных компаний).

Украинские компании и физические лица, которые владеют иностранными компаниями, должны будут уведомлять об этом налоговую; при этом доход иностранных компаний украинского собственника (и компаний, и физических лиц), если он превышает 1 млн. евро, будет приравниваться к доходу таких украинских собственников и облагаться налогом в Украине (НДФЛ – для физического лица и налогом на прибыль – для юридического лица).

Данное правило не будет применяться при соблюдении трех условий для иностранной компании:

1) она находится НЕ в одной из стран перечня, утвержденного постановлением КМУ от 27.12.2017 г. № 1045, а также

2) такая страна имеет с Украиной соглашение об избежании двойного налогообложения;

а также хотя бы одно из двух:

3) иностранная компания либо уплачивает налог на прибыль за границей по ставке не более чем на 5 % ниже, чем в Украине, либо часть пассивных доходов такой компании составляет не более 50 % всех ее доходов.

Внедрение налогообложения КИК – это реализация одного из обязательных для Украины шагов BEPS (но имплементации Конвенции MLI это правило НЕ касается).

Согласно данному правилу: если украинский собственник не сможет показать реальную хозяйственную деятельность своей компании, расположенной в налоговой юрисдикции "non grata", то уплачивать налоги с доходов такой компании придется по украинским правилам (19,5 % НДФЛ + военный сбор – для физических лиц либо 18 % налога на прибыль – для юридических лиц). Это правило не будет применяться к украинским резидентам, если совокупный доход всех их иностранных компаний не превышает 1 миллион евро либо если акции КИК обращаются на признанной фондовой бирже. А чтобы о КИК узнала налоговая, предусмотрено представление украинскими собственниками ежегодных отчетов с полной финансовой информацией о КИК.

2) Расширение сферы действия правила тонкой капитализации.

Это правило, по которому украинская компания, выплачивающая проценты по кредитам (и займам) связанным нерезидентам, не может относить полный объем таких процентов на расходы (если размер процентов несопоставим с собственным капиталом и финансовым результатом плательщика).

Сейчас такое правило действует для операций между связанными лицами, а предлагается распространить его и на отношения между несвязанными лицами, и оставить единый критерий: на расходы украинской компании-плательщика может относиться лишь часть процентных выплат.

По общему правилу, это будет часть процентов, которая не превышает 30 % суммы показателей за отчетный период:

налогооблагаемая прибыль + расходы + амортизация плательщика.

Данное новшество – также реализация одного из шагов плана BEPS (но не связанное с имплементацией Конвенции MLI).

Принцип прост: если проценты по кредиту, выданному украинскому должнику, являются существенным источником дохода иностранной компании – кредитора, то это расценивается как явный признак того, что компания создана именно в целях вывода из Украины прибыли через проценты по займам для налогообложения по льготным ставкам. Чтобы это потеряло экономический смысл для украинского плательщика, сумма процентов, превышающая некий предел, будет облагаться в Украине в составе налога на прибыль по ставке 18 %.

3) Изменения касательно постоянных представительств нерезидентов.

Для представительств применяются другие правила налогообложения, чем предусмотрено налоговыми соглашениями: доходы представительств облагаются в Украине налогом на прибыль (существуют разные методы его расчета), а доходы нерезидентов – налогом на репатриацию (согласно налоговым соглашениям часто вообще освобождаются от налогообложения в Украине), поэтому распространены схемы, при которых постоянный бизнес нерезидента маскируется под разовые операции, которые проводятся без регистрации представительства.

И Конвенция MLI, и законопроект № 1210 вводят согласующиеся друг с другом критерии, по которым деятельность нерезидентов в Украине будет считаться деятельностью постоянного представительства (даже без регистрации представительств). Например, постоянными представительствами будут признаваться посредники, заключающие в Украине контракты в интересах своего связанного нерезидента.

Выявление таких признаков в результате анализа налоговыми органами сроков работ, условий контрактов, характера отношений между нерезидентом и его агентом в Украине будет основанием для налоговой проверки, а акт налоговой проверки будет основанием для постановки нерезидента на учет в качестве постоянного представительства (без его заявления).

Если говорить о законопроекте № 1210, то, помимо расширения понятия постоянного представительства, им вводится еще и существенное изменение налогообложения постоянных представительств (что не связано с планом BEPS), а именно: убирается популярная в бизнесе опция налогообложения представительства по принципу расчета налогооблагаемой прибыли путем применения коэффициента 0,7 (прибыль = доходы - 0,7 доходов). То есть законопроект предлагает оставить только классический учет прибыли представительства для целей налогообложения: доходы минус доказанные расходы (с соблюдением принципа "вытянутой руки"). На практике это, безусловно, усложнит работу по учету операций представительства, ведь понадобится разграничить доходы и расходы представительства и головного офиса (что часто бывает очень непросто).

4) Изменения, касающиеся контроля за трансфертным ценообразованием.

На данный момент украинские компании представляют отчеты с обоснованием соответствия цен в операциях со связанными нерезидентами принципу "вытянутой руки" (local file); в последующие годы для крупных групп компаний планируют ввести еще два отчета, описывающих бизнес всей группы компаний и все корпоративные связи внутри этой группы (мастер-файл и country-by-country report).

Нужно ли говорить, что это существенно расширит возможности украинской налоговой по анализу всего бизнеса с учетом всех его корпоративных и коммерческих связей, а значит и оснований опровергать применение налоговых льгот.

Кроме того, уточняются подходы к сопоставлению цен в контролируемых операциях для доказательства соответствия принципу "вытянутой руки", в том числе вводятся "котировочные" цены для сырьевой продукции.

5) Правило налогообложения сумм, не соответствующих принципу "вытянутой руки" в операциях с нерезидентами, налогом на репатриацию.

Правило предложено законопроектом № 1210.

В контрактах с нерезидентами суммы отклонения от цен, соответствующих принципу "вытянутой руки", будут облагаться налогом на репатриацию (15 % по общему правилу либо по ставке налогового соглашения со страной контрагента).

Вероятно, смысл данного правила в следующем: если связанные стороны ВЭД-контракта нарушают принцип "вытянутой руки", то налоговые последствия наступают для украинского участника операции в виде доначисления налога на прибыль. Очевидно, что такие последствия будут болезненными только для прибыльных предприятий. А вот если убыточное предприятие будет платить нерезиденту по ВЭД-контрактам больше или меньше "рыночной" цены, то ему такие последствия фактически не страшны. При этом, по данным налоговой, огромный объем доначислений украинским плательщикам налога на прибыль в результате нарушения принципа "вытянутой руки" ушел на уменьшение накопленных убытков, а "живые" деньги в бюджет так и не поступили.

Если же заработает правило, предложенное законопроектом, то сумма отклонения от "рыночной цены" в ВЭД-контракте будет расцениваться как доход нерезидента, а украинская компания, которая продает или платит по такой операции, должна будет как налоговый агент уплатить налог на репатриацию – независимо от того, убыточная она или нет.

6) Тест основной цели операции.

Во исполнение Конвенции MLI законопроектом № 1210 в пункт 103.2 Налогового кодекса предлагается внести оговорку о том, что налоговые соглашения не применяются, если главной целью операции с нерезидентом было получение налоговой льготы.

На данный момент есть два условия для применения налоговых соглашений:

– получатель дохода должен быть "нетранзитером" – не агентом, не посредником, не номинальным держателем, а фактическим собственником такого платежа – лицом, которое определяет экономическую судьбу платежа;

– получатель дохода должен предоставить украинскому плательщику апостилированный сертификат налоговой резидентности из своей страны.

При этом сейчас доказывать, что нерезидент – "транзитер", чтобы оспорить льготу, формально должна налоговая, а согласно законопроекту № 1210 бремя доказывания того, что нерезидент – собственник платежа, будет лежать на самом нерезиденте.

Если законопроект № 1210 будет принят, то даже при соблюдении двух указанных условий налоговая сможет оспорить применение налогового соглашения, доказав, что цель операции – получить налоговую льготу (нет другой экономический цели). Внятные критерии – как это будет доказываться конкретно украинской налоговой – видимо, мы поймем лишь в процессе формирования судебной или внесудебной практики по спорам с налоговой.

Выводы и заключения

Законопроект № 1210, помимо имплементации плана BEPS и приведения законодательства в соответствие с Конвенцией MLI, предлагает немало других изменений к Налоговому кодексу.

Критикуя его отдельные положения, нередко взывают к идее замены налога на прибыль налогом на выведенный капитал (законопроект, который предлагает такую альтернативу, за прошлый год обсуждений получил в целом положительные отзывы бизнеса). По примеру Эстонии, Латвии, Грузии, в случае введения налога на выведенный капитал подлежать налогообложению будут суммы, выплачиваемые украинскими компаниями за границу по разным ставкам в зависимости от видов доходов. Введение такого налога мотивировало бы бизнесменов реинвестировать прибыль в Украину, а сокрытие прибыли от налогообложения внутри Украины потеряло бы смысл.

Какой бы путь в итоге не избрала Верховная Рада для украинского бизнеса, в каком бы объеме ни учла его сегодняшние пожелания, и в какой бы редакции ни был в итоге принят законопроект, есть основания ожидать, что описанные в данной статье подходы к налогообложению в том или ином виде найдут отражение в обновленном Налоговом кодексе Украины в самое ближайшее время.

А пока еще остается возможность, с одной стороны, заблаговременно оценить степень влияния налоговых изменений на структуру групп компаний и на систему товарных и платежных операций, а, с другой – подключиться к комментированию законопроектов, тем более, что сегодня обеспечивается оперативная возможность для этого (например, на странице главы Комитета по вопросам финансов, налоговой и таможенной политики ВРУ в Facebook).

Александр Кифак,

управляющий партнер ЮФ "АНК"

Подготовлено специально для Платформы ЛІГА:ЗАКОН

Источник: ЮРЛІГА

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание Вестник МСФО
Контакты редакции:
ifrs@ligazakon.ua
 
Данный функционал доступен подписчикам в электронном издании.
Если Вы еще не выписываете издание, закажите бесплатный доступ к демо-номеру
или подпишитесь на издание Вестник МСФО