Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
ООО "ЛИГА ЗАКОН"
Налоговый ракурс перехода на МСФО

Мир в условиях глобализации диктует свои правила, и вопрос унификации отчетности достаточно активно продвигается. Несмотря на то что законодательство Украины уже значительно расширило перечень компаний, которые обязаны перейти на международные стандарты финансовой отчетности, добровольный переход также может в конце концов стать правилом хорошего тона для прогрессивного бизнеса и дать толчок развитию украинских предприятий.

Переход с национальных на международные стандарты является достаточно трудоемким процессом, подготовка к которому занимает месяцы, а иногда и годы. Часто стратегия такого перехода в понимании менеджмента касается исключительно пересмотра учетных оценок, налаживания процессов и автоматизации, в то время как вопросу влияния на налогообложение не уделяется должное внимание.

Основным вызовом при первом применении другой концептуальной основы ведения учета является законодательная неурегулированность, отсутствие четких позиций контролирующих органов, а также отсутствие практики применения.

Мы часто встречаем ситуации, когда налоговые консультанты привлекаются к процессу на финальном этапе и проводят анализ уже по следам фактически принятых решений. Становится очевидно, что при таком подходе возникают те или иные налоговые ловушки и черные пятна на карте налогообложения. В статье же рассмотрим только некоторые из них.

Начисление обязательств и обеспечений

Одной из трансформационных корректировок, которая обычно встречается на практике, является начисление обязательств и обеспечений на дату перехода. Фактически, если начисления (accruals) не были отражены в прошлых периодах в финансовой отчетности по П(С)БУ, такие расходы могут потеряться при определении объекта обложения налогом на прибыль как в прошлых, так и в текущем периоде.

Фактически существует две опции для учета таких прошлогодних расходов. Первая опция заключается в отражении в составе налоговых разниц уменьшения обеспечений в декларации по налогу на прибыль, которое основывается на финансовом результате, определенном по МСФО.

По моему мнению, такой подход несколько рискованный, поскольку формально начисление обеспечений по ошибке не повлияло на задекларированный финансовый результат в прошлых декларациях и, соответственно, не было нивелировано через налоговые разницы.

Вторая опция – это исправление ошибок прошлых периодов в финансовой отчетности по национальным стандартам с соответствующим уточнением деклараций по налогу на прибыль. С исправлением ошибок соглашаются и фискальные органы, которые в письмах разграничивают корректировки в связи с некорректным применением национальных стандартов и корректировки в связи с переходом на МСФО, что не требует представления уточняющих деклараций за прошлые периоды.

Одной из проблем некорректного применения национальных стандартов является слишком формальная и узкая трактовка, несмотря на наличие законодательно зафиксированных принципов, а именно принципа начисления или принципа преобладания сущности над формой.

При проведении аудита финансовой отчетности как по национальным, так и по международным стандартам аудиторы часто обращают внимание на так называемый cut off, то есть перенос расходов из одного периода в другой с соответствующим отражением обязательств или обеспечений на дату баланса.

Однако с точки зрения налогообложения важно разделить начисление обеспечений и обязательств. Это связано с тем, что обеспечения, в отличие от обязательств, являются разницами, которые корректируют финансовый результат в декларации по налогу на прибыль.

Такое распределение может быть осуществлено, например, основываясь на достоверности оценки.

Те расходы, которые фактически понесены и являются договорными обязательствами, несмотря на временное отсутствие первичных документов, следует рассматривать в качестве текущих обязательств и, соответственно, не стоит трактовать как налоговые разницы. В случае невозможности провести достоверную оценку accruals целесообразно все же отразить временную налоговую разницу как расходы на создание резервов и обеспечений.

На практике часто возникают споры между аудиторами и налоговыми консультантами по части обязательств, которые в финансовой отчетности должны быть отражены в составе текущих обязательств, однако в декларации по налогу на прибыль по ошибке попали в состав разниц на формирование резервов и обеспечений. Понятное дело, что данный подход представляется более консервативным в периоде их начисления, а такое, казалось бы, несущественное несоответствие в сумме обеспечений между данными декларации и финансовой отчетности не приводит к налоговым рискам.

Однако указанная позиция уже не выглядит осторожной в следующих периодах, когда разницы по использованию/уменьшению ранее сформированных обеспечений уменьшат объект налогообложения в декларации по налогу на прибыль, а такое уменьшение обеспечений в декларации будет противоречить показателям финансовой отчетности, где формально уменьшились только текущие обязательства, а не обеспечения.

Возникает странная ситуация, когда корректное отражение обязательств в финансовой отчетности потенциально приводит к возникновению налоговых рисков в будущем, а некорректное – к квалификации в аудиторском отчете. В таком случае менеджмент находится в поиске баланса при оценке приоритетов, где, с одной стороны, важно не исказить финансовую отчетность, а с другой – не сесть на пороховую бочку налоговых штрафов.

В любом случае, с целью сохранения права на расходы при переходе на международные стандарты, целесообразно провести оценку обеспечений и обязательств в локальной отчетности на переходную дату.

Рекламные видео- и аудиоролики

Как правило, по национальным стандартам рекламные ролики учитываются в качестве нематериальных активов, тогда как по международным стандартам такие рекламные расходы подлежат отражению в составе текущих расходов.

Поскольку амортизация нематериальных активов является разницей, которая корректирует финансовый результат, то возникает вопрос, следует ли отражать налоговую амортизацию тех активов, которые фактически списаны при переходе на МСФО.

Усложняется вопрос еще и тем, что Налоговый кодекс Украины (далее – НКУ) больше не содержит определения понятия "нематериальный актив". По моему мнению, продолжение начисления налоговой амортизации объекта, который не считается нематериальным активом (как в бухгалтерском учете, так и согласно НКУ), является достаточно агрессивной позицией. Если не начислять налоговую амортизацию, то расходы на создание ролика не повлияют на объект обложения налогом на прибыль ни в одном отчетном периоде, поскольку расходы на их списание будут отражены в переходную дату, как говорится, – "32 декабря".

Дисконтирование

Среди экспертов идут дискуссии о необходимости дисконтирования долгосрочной задолженности, на которую не начисляются проценты. Хотя налоговые органы в последнее время настойчиво рекомендуют дисконтировать любую долгосрочную задолженность, в финансовой отчетности украинских компаний, составленной по национальным стандартам, это скорее исключение, нежели правило.

Проблематика перехода с национальных на международные стандарты заключается в том, что наличие долгосрочной задолженности на дату такого перехода приводит или к двойному налогообложению финансовой составляющей, или к неучету финансовых расходов.

Очевидно, что налоговые органы будут не против отражения финансового дохода в отчетности по МСФО, хотя финансовые расходы в прошлых периодах не были отражены в составе локальной финансовой отчетности.

Однако не трудно догадаться, как изменится позиция в случае обратной ситуации, когда после перехода на МСФО "виртуальные" финансовые расходы уменьшат объект обложения налогом на прибыль, а финансовые доходы не были обложены в прошлых отчетных периодах, поскольку по П(С)БУ такая задолженность не дисконтировалась.

Обесценение запасов

Одной из важнейших трансформационных корректировок является обесценение стоимости запасов, которое, как правило, осуществляется путем создания так называемого резерва под обесценение (obsolete reserve).

В случае обесценения запасов на переходную дату такие расходы не повлияют на объект обложения налогом на прибыль ни в одном отчетном периоде.

В данном контексте важно понимать, что положения международных и национальных стандартов не предусматривают существенных различий в оценке запасов на дату баланса, а именно запасы оцениваются по наименьшей из оценок – по себестоимости или по чистой стоимости реализации.

Хотя положения НКУ не предусматривают налоговых разниц по обесценению активов, однако на практике довольно сложно аргументировать перед налоговыми органами правомерность отражения расходов на обесценение, которые сформированы основываясь на оценке менеджмента по обращаемости запасов, рыночной конъюнктуре и т. п.

Интересной и достаточно формальной является позиция налоговых органов, когда проведение обесценения запасов путем создания резерва на их обесценение считается разницей на создание резервов и обеспечений, что увеличивает финансовый результат с целью определения объекта обложения налогом на прибыль.

По моему мнению, формирование резерва под обесценение запасов по своей сути не является резервом, а лишь механизмом приведения их стоимости к чистой стоимости реализации, что считается общепринятой мировой практикой.

Несмотря на то что подход налоговых органов к таким "резервам" достаточно дискуссионный, с целью сохранения налоговых расходов целесообразно проведение обесценения запасов в финансовой отчетности, составленной по национальным стандартам, в том числе путем корректировки ошибок прошлых периодов.

При таком подходе расходы на обесценение уменьшат налогооблагаемую прибыль прошлого отчетного периода, если должным образом аргументировать, что такие расходы связаны с приведением стоимости запасов к чистой стоимости реализации. В противном случае эти расходы могут быть отражены в составе налоговых разниц, что уменьшит риск их использования в будущем.

Парадоксально, но одним из действенных механизмов для предотвращения большинства спорных налоговых вопросов при переходе на МСФО является корректно составленная финансовая отчетность по национальным стандартам.

На самом деле национальные стандарты предусматривают (или не отрицают) значительное количество учетных аспектов, которые исторически не считались важными для локальной отчетности. Комплексный анализ каждой трансформационной корректировки может не только позволить минимизировать будущие налоговые риски, но и избавить от несправедливого двойного налогообложения, возникающего в связи с недостаточным законодательным регулированием.

Итак, при выборе консультанта для сопровождения перехода на МСФО не забудьте поинтересоваться, будет ли обеспечена достаточная налоговая экспертиза в рамках данного процесса.

Источник: finance.ua

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание Вестник МСФО
Контакты редакции:
ifrs@ligazakon.ua
 
Данный функционал доступен подписчикам в электронном издании.
Если Вы еще не выписываете издание, закажите бесплатный доступ к демо-номеру
или подпишитесь на издание Вестник МСФО